Аналітика

Значна частина підприємств та населення у зв’язку із військовими діями або тимчасовою окупацією втратила доступ до земельних ділянок та об’єктів нерухомості. Спробуємо розібратись, як бути із платою за землю та податком на нерухомість у таких ситуаціях.

1.

Плата за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності) та податок на нерухомість нараховуються на підставі декларацій та сплачуються щомісячно (плата за землю) та щоквартально (податок на нерухомість). Станом на 24 лютого 2022 року річні декларації із нарахуваннями із суми до сплати по платі за землю (щомісячно) та податку на нерухомість (щоквартально) були подані.

Тож виникають питання, що робити, якщо доступ до земельної ділянки та об’єкта нерухомості втрачено, а відповідні податки нараховані і підлягають сплаті як самостійно нараховані?

2.

Нещодавніми змінами до Податкового кодексу України (далі – ПКУ), внесеними Законом України від 15 березня 2022 року № 2120-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану» (далі – Закон № 2120), у п. 69.14 підрозділу 10 Перехідних положень ПКУ передбачено наступне положення щодо плати за землю:

«69.14. Тимчасово, на період з 1 березня 2022 року по 31 грудня року, наступного за роком, у якому припинено або скасовано воєнний, надзвичайний стан, не нараховується та не сплачується плата за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності) за земельні ділянки (земельні частки (паї), що розташовані на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, та перебувають у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, фізичних або юридичних осіб, а також за земельні ділянки (земельні частки (паї), визначені обласними військовими адміністраціями як засмічені вибухонебезпечними предметами та/або на яких наявні фортифікаційні споруди.

Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, визначається Кабінетом Міністрів України».

Тобто плата за земельні ділянки, що знаходяться на територіях, визначених Кабінетом Міністрів України, не підлягає нарахуванню та сплаті. Водночас відзначимо, що такий Перелік Кабінетом Міністрів України на поточний момент не визначено.

Тобто на сьогодні прямо п. 69.14. підрозділу 10 Перехідних положень ПКУ щодо плати за землю незастосовний у зв’язку із відсутністю затвердженого Переліку територій.

3.

Щодо податку на нерухомість аналогічні положення внесені Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану» № 2142-IX від 24 березня 2022 року в якості п. 69.22 підрозділу 10 Перехідних положень ПКУ:

«69.22. Тимчасово положення статті 266 цього Кодексу застосовуються з урахуванням таких особливостей:

…

тимчасово, на період з 1 березня 2022 року по 31 грудня року, в якому припинено або скасовано воєнний стан, введений Указом Президента України “Про введення воєнного стану в Україні” від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України “Про затвердження Указу Президента України “Про введення воєнного стану в Україні” від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, не нараховується та не сплачується податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за об’єкти нежитлової нерухомості, у тому числі їх частки, що розташовані на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації. При цьому платники податку – юридичні особи протягом шести календарних місяців після місяця, в якому припинено чи скасовано воєнний стан, введений Указом Президента України “Про введення воєнного стану в Україні” від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України “Про затвердження Указу Президента України “Про введення воєнного стану в Україні” від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, мають право подати уточнюючу податкову декларацію, в якій відображаються зміни розміру податкового зобов’язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за відповідний податковий період. Для платників податку – фізичних осіб контролюючий орган самостійно обчислює податкове зобов’язання за період з 1 січня по 1 березня 2022 року.

Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії та територій тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, визначається Кабінетом Міністрів України.

…».

Тобто податок за об’єкти нежитлової нерухомості не підлягає нарахуванню та сплаті в разі, якщо відповідні об’єкти знаходяться на територіях, включених до Переліку. При цьому також зазначено, що платники податків матимуть можливість подати уточнюючу податкову декларацію протягом шести місяців після припинення (скасування) воєнного стану.

4.

Тож за поточних обставин, чи підлягають нарахуванню та сплаті плата за землю та податок на нерухомість?

Звісно, можна чекати визначення Кабінетом Міністрів України Переліку територій для застосування п. 69.14. підрозділу 10 Перехідних положень ПКУ щодо плати за землю та чекати прийняття аналогічної норми щодо податку на нерухомість.

Позиція податкових органів щодо цього, звісно, формальна – пропонують чекати на затвердження такого Переліку: «Зважаючи на те, що граничний термін подання податкової декларації з плати за землю на 2022 рік припав на 21 лютого 2022 року, то платникам плати за землю за відповідні Ділянки у межах визначених Територій слід, за можливості, подати уточнюючі податкові декларації (далі – Декларації) після офіційного оприлюднення такого переліку»¹.

Однак за попереднім досвідом щодо сплати таких податків за період проведення антитерористичної операції та значних складнощів у процесі їх повернення, видається більш раціональним підхід «спасіння потопаючих – справа рук самих потопаючих».

Тож чи варто чекати на офіційне затвердження Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії, та територій, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, якщо певне розуміння щодо таких територій вже наявне? Так, наприклад, припускаємо, що Київ навряд чи підпадатиме під такий перелік, хоча певні території Київської області, ймовірно, можуть бути визнані територіями, на яких велись бойові дії. Також розуміємо, що території деяких міст (Маріуполя та Харкова), ймовірно, також потраплять у Перелік, з огляду на ситуацію у цих містах.

Тому, на наш погляд, щодо таких територій, де фактично ведуться бойові дії, або які тимчасово окуповані, наявні підстави для перегляду підходу щодо сплати земельного податку та податку на нерухомість.

Детальніше такі підстави розглянемо нижче.

5.

Передусім відмітимо, що плата за землю пов’язана саме із користуванням землею.

Відповідно до ст. 206 Земельного кодексу України:

«Стаття 206. Плата за землю

1. Використання землі в Україні є платним. Об’єктом плати за землю є земельна ділянка».

Тобто обов’язок із внесення плати за землю залежить від використання землі. Тут слід зауважити, що використання – це фактична реалізація суб’єктом свого права користування, а не лише його наявність. Відповідно, в разі неможливості використання земельної ділянки внаслідок воєнних дій або тимчасової окупації, використання земельної ділянки, яке б підлягало оплаті, є апріорі відсутнім.

До того ж обставини, внаслідок яких використання земельної ділянки є неможливим, є форс-мажорними обставинами у відповідності до ч. 2 ст. 14-1 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні», що можуть бути засвідчені відповідним сертифікатом.

Окрім того, такі обставини не просто формально відповідають обставинам форс-мажору.

За Конституцією України життя та здоров’я є найвищою цінністю (у відповідності до ст. 3 Конституції України):

«Стаття 3. Людина, її життя і здоров’я, честь і гідність, недоторканність і безпека визнаються в Україні найвищою соціальною цінністю».

Відповідно, в разі якщо під час використання земельних ділянок не забезпечується життя та здоров’я людини, а навпаки таке використання прямо загрожує життю та здоров’ю людини, таке використання не тільки є неможливим, а й суперечитиме Конституції України.

6.

Аналогічно і з податком на нерухомість.

Платником такого податку є саме власник нерухомості (п. 266.1.1. ПКУ). Очевидно, що йдеться про певну реальну, а не абстракту власність.

Відповідно до ст. 319 Цивільного кодексу України:

• по-перше, власність складається із відомої цивілістичної тріади:

«1. Власник володіє, користується, розпоряджається своїм майном на власний розсуд».

• по-друге, зобов’язує саме власність:

«4. Власність зобов’язує».

Зі свого боку, щодо нерухомості у зоні бойових дій, тимчасової окупації чи замінованої території, підприємства та населення, очевидно, позбавлені прав володіння, користування та розпорядження, оскільки жодних дій ані юридичні, ані фізичні особи здійснити щодо такого майна не можуть.

Відповідно, у разі втрати доступу до нерухомості, особа не може вважатись реальним власником і платником податку на нерухоме майно щодо такої нерухомості.

7.

В якості певної аналогії доцільно звернутись до цивільного законодавства. Принаймні така аналогія видається нам доречною щодо орендної плати за земельну ділянку. Так, за ч. 6 ст. 762 Цивільного кодексу України:

«6. Наймач звільняється від плати за весь час, протягом якого майно не могло бути використане ним через обставини, за які він не відповідає».

Очевидно, обставини воєнних дій, тимчасової окупації, мінування територій є такими, за які користувачі земельних ділянок державної та комунальної власності відповідати не можуть, а отже, за логікою врегулювання відносин оренди мають звільнятись від плати за період, коли земельні ділянки не могли використовуватись.

Окрім того, доцільно звернутись і до судової практики стосовно транспортного податку щодо викрадених автомобілів. Так, наприклад, ВАСУ також стверджував про відсутність підстав для нарахування транспортного податку, у випадку, коли транспортний засіб був викрадений і особа ним фактично не володіла. Зокрема, відповідно до Ухвали ВАСУ від 08 листопада 2016 року у справі № К/800/23267/16:

«Задовольняючи позов, суд апеляційної інстанції мотивував рішення тим, що позивачу неправомірно визначено транспортний податок з урахуванням викрадення невідомими особами автомобіля, що належав йому на праві власності.

Суд касаційної інстанції погоджується з висновками суду апеляційної інстанції, з огляду на наступне.

Згідно вимог пп.пп. 267.1.1, 267.1.2 п. 267.1, п. 267.4, пп. 267.6.1 п. 267.6 ст. 267 Податкового кодексу України платниками транспортного податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які мають зареєстровані в Україні згідно з чинним законодавством власні легкові автомобілі, що відповідно до підпункту 267.2.1 пункту 267.2 цієї статті є об’єктами оподаткування. …

З огляду на зміст наведених приписів, випливає беззаперечний висновок, що платник транспортного податку повинен мати, в першу чергу, зареєстрований в Україні власний легковий автомобіль, який і є об’єктом оподаткування».

Тобто за відсутності фактичного володіння майном відсутні підстави для нарахування та сплати податків, пов’язаних із таким майном.

8.

Зважаючи на вищевикладене, бачимо достатньо правових підстав для підходу, що за відсутності доступу до земельних ділянок та об’єктів нерухомості плата за землю (орендна плата за земельну ділянку та земельний податок) та податок на нерухоме майно не підлягають нарахуванню та сплаті. Відповідно, щодо нарахувань відповідних податків за поточні періоди у частині податків стосовно майна, до якого відсутній доступ, доцільним може бути перегляд підходу щодо оплати відповідних нарахувань. При цьому варто задокументувати міркування щодо наявності негативного ефекту (як прямого, так і непрямого) щодо можливості користування земельними ділянками та об’єктами нерухомості внаслідок бойових дій, тимчасової окупації чи мінування таких об’єктів. Тобто важливо задокументувати наявність порушень чи обмежень у використанні таких об’єктів та відповідних причин.

9.

Наведені вище міркування можуть бути корисними в разі перегляду підходу щодо сплати податків.

Звісно, є альтернативний варіант – зачекати до затвердження Кабінетом Міністрів України відповідного переліку, а поки продовжувати сплачувати податки за відповідні об’єкти на територіях бойових дій чи тимчасової окупації, сподіваючись на їх повернення.

Водночас, з досвіду повернення переплат за земельні ділянки та об’єкти нерухомості у зоні АТО, розраховувати на швидке та безперешкодне повернення таких сум досить складно. Тож цілком виправданим може бути підхід, щоб забезпечити самостійно податкове адміністрування для збереження «живих» коштів на підприємстві.

10.

Принагідно зауважимо, що на період воєнного стану діє положення п. 69.1. підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ, яке закріплює звільнення від відповідальності у разі: «69.1. У випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов’язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов’язковим виконанням таких обов’язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні».

У розглядуваному випадку, в разі якщо земельні ділянки та нерухомість дійсно знаходяться у зоні бойових дій чи тимчасової окупації, то такі обставини, звісно, впливають на можливість своєчасного виконання податкових обов’язків.

Тобто можна говорити про наявність достатніх підстав для застосування звільнення від відповідальності за п. 69.1. підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ на час воєнного стану, в разі якщо має місце факт несплати податків за об’єкти, які знаходяться на територіях бойових дій, тимчасової окупації.

У якості підсумку зауважимо, що пропонували б розглядати наведене як інформацію та базу для роздумів щодо податкового адміністрування у розрізі об’єктів на території бойових дій чи тимчасової окупації. Тож вище ми намагались викласти правове підґрунтя та міркування, які могли б бути корисними для прийняття проінформованого бізнес-рішення стосовно таких аспектів.

Звертаємо Вашу увагу на те, що наведений вище коментар не є консультацією і пропонується з інформаційною метою. В конкретних ситуаціях рекомендується отримання повної фахової консультації.

Примітки:

¹Інформація за посиланням.

З повагою,

© WTS Consulting LLC, 2022