Аналітика

Починаючи з травня 2020 року, з Податкового кодексу України виключено спеціальні правила для розрахунку суми прибутку постійного представництва. Натомість починають діяти нові правила, згідно з якими обсяг оподатковуваного прибутку має розраховуватись відповідно до принципу «витягнутої руки». Однак ці зміни не зробили регулювання зрозумілішим.

Правила трансфертного ціноутворення до 2018 року

Уперше правила трансфертного ціноутворення (далі – ТЦУ) були впровадженні в українське податкове законодавство у 2013 році. Однак постійні представництва (далі – ПП) залишались поза увагою контролю ТЦУ аж до 2018 року.

Згідно з Податковим кодексом України нерезиденти, які провадять свою діяльність через постійні представництва на території України, є платниками податку на прибуток. Проте правила ТЦУ, які діяли до 2018 року, не передбачали певних спеціальних норм для ПП. Тому залишалось незрозумілим, чи поширювались на ПП вимоги щодо подачі звітності з ТЦУ (додатково до вимог подачі звітності з податку на прибуток), а також які операції ПП в Україні могли визнаватись такими, що підлягають контролю ТЦУ.

Однак було точно зрозуміло, що в українських правилах ТЦУ відсутня будь-яка юридична основа для контролю операцій між ПП та нерезидентами, які створили такі ПП. Причиною було визначення контрольованих операцій для цілей ТЦУ, що не давало підстав поширювати контроль на операції між частинами тієї самої юридичної особи.

Ця неоднозначність призвела до того, що ПП нерезидентів здебільшого ігнорували процедуру контролю ТЦУ в Україні, хоча, згідно з правилами, які існували до 2018 року, деякі операції ПП могли бути визнані такими, що підлягають контролю ТЦУ: наприклад, у випадку якщо ПП здійснювало операції з іноземною пов’язаною особою нерезидента, який створив ПП.

Впровадження звітності з ТЦУ для ПП в Україні

Починаючи з 2018 року, українські правила ТЦУ були доповнені новим типом контрольованих операцій, а саме, операціями між нерезидентом та його ПП в Україні. Податковий кодекс України встановлює спеціальний вартісний поріг для визнання таких операцій контрольованими, а саме 10 млн грн (приблизно 305 тис. євро), без застосування критерію обсягу річного доходу, який передбачений для підприємств.

Таким чином, 2018 рік став першим звітним періодом з ТЦУ для ПП в Україні.

Однак через відсутність належних роз’яснень українських органів влади існувала певна невизначеність щодо того, як ПП в Україні повинні на практиці здійснювати аналіз та дотримуватись вимог стосовно звітності. Крім того, було незрозуміло, як результати такого аналізу ТЦУ можуть бути застосовані до обчислення бази оподаткування податком на прибуток підприємств.

Податковий кодекс України (п.п. 141.4.7) передбачав такі варіанти обчислення суми прибутку, отриманого нерезидентами через свої українські ПП:

• Прибуток обчислюється за загальними правилами Податкового кодексу, оскільки ПП розглядається як особа-платник податку, що діє окремо від нерезидента і яка провадить свою діяльність незалежно.
• Якщо нерезидент провадить свою діяльність як на території України, так і поза її межами, і не визначає прибуток таким, що отриманий в Україні, слід скласти окремий баланс фінансово-господарської діяльності, пов’язаної з Україною. Цей баланс повинен бути затверджений податковим органом за місцезнаходженням ПП.
• Якщо неможливо достовірно обчислити прибуток, отриманий в Україні, тоді оподатковуваний прибуток обчислюється методом вирахування витрат ПП, обчислених із застосуванням коефіцієнта 0,7 до доходу із джерелом походження з України. Іншими словами, прибуток фактично обчислюється як 30 % від доходу, отриманого ПП, без необхідності розподіляти та обґрунтовувати витрати, пов’язані з діяльністю ПП.

ПП подавали спеціальні звіти для декларування своїх зобов’язань з податку на прибуток за допомогою одного із вищезгаданих методів. Багато ПП обирали підхід, за яким прибуток обчислюється як 30 % від доходу, через його простоту.

Після розширення контролю ТЦУ на операції між нерезидентами та їхніми ПП в Україні, вищезазначені правила були доповнені посиланням на те, що прибуток за всіма такими методами слід обчислювати з урахуванням українських правил ТЦУ, без належного роз’яснення, як такі правила слід застосовувати у випадках, коли прибуток обчислюється як 30% від доходу.

Нещодавні зміни щодо розрахунку прибутку

Правила обчислення суми прибутку ПП в Україні вкотре були змінені Законом № 466-IX, який набув чинності у травні 2020 року. Відтепер спеціальні правила обчислення прибутку ПП, включаючи метод розрахунку із застосуванням коефіцієнта 0,7, виключені з Податкового кодексу.

Натомість нові правила передбачають, що прибуток слід обчислювати за принципом «витягнутої руки». Такий прибуток повинен відповідати прибутку, який могло б отримати ПП, якби воно було незалежною юридичною особою, що здійснює таку ж саму чи аналогічну діяльність, діючи окремо та незалежно від нерезидента. Сума прибутку повинна бути розрахована відповідно до статті 39 Податкового кодексу, що встановлює правила ТЦУ в Україні.

Рекомендовано здійснювати «двокроковий» аналіз

На жаль, введення вищезгаданого правила правової визначеності не додало. Українські правила ТЦУ насамперед розроблені для застосування платниками податків-підприємствами і не містять спеціальних правил, яких можуть дотримуватися ПП для визначення розміру їхнього прибутку. Офіційних роз’яснень від податківців поки що теж немає.

Ми вважаємо, що єдиним надійним способом є дотримання підходу, рекомендованого ОЕСР, щодо віднесення прибутку до ПП. Такий підхід передбачає проведення так званого «двокрокового» аналізу:

• по-перше, слід визначити «гіпотетичні» операції між нерезидентом та його ПП, та
• по-друге, такі операції слід оцінювати, застосовуючи методологію ТЦУ.

Українські платники податків зобов’язані подавати декларацію з податку на прибуток підприємств щоквартально (за деякими винятками). Отже, цілком імовірно, що в певних випадках буде потрібен аналіз ТЦУ на майбутній період, інакше в багатьох випадках ПП в Україні бракуватиме інформації, необхідної для заповнення декларації.

Але це лише попередні думки з цього приводу. Сподіваємось, платники податків отримають належне роз’яснення від податкових органів незабаром.

Роз’яснення все ще необхідне

Через відсутність відповідних перехідних положень у Законі № 466-IX, роз’яснення все ж украй необхідне. Зміни відбулися в середині року, і багато ПП вже відзвітували про прибутки за перший квартал, застосовуючи попередні механізми. Отже, виникає питання, як подавати звіти після впровадження змін. Поки що податкові органи лише рекомендували подавати звичайну декларацію з податку на прибуток замість звіту про прибуток ПП. Однак податкові органи не поділились своїм баченням того, як дані з раніше поданих звітів повинні бути перенесені до таких звичайних декларацій з податку на прибуток. Особливо це стосується випадків, коли прибуток розраховувався як 30 % від доходу.

Сподіваємось, що органи влади найближчим часом підготують чіткі вказівки/роз’яснення, якими можна буде керуватися. В іншому випадку єдиним варіантом для ПП в Україні є адаптація результатів аналізу ТЦУ за попередні роки до поточної звітності з податку на прибуток. Якщо ПП не проводило такого аналізу, наполегливо рекомендується невідкладно його здійснити.

Завантажити pdf-файл статті (3 Мб)

Прокоментувати