Аналітика

Одним із поширених видів податкових спорів наразі є спори, пов’язані з невизнанням статусу нерезидента – отримувача доходу з України як фактичного (бенефіціарного) власника такого доходу. Відповідний статус є передумовою зменшення податку на доходи нерезидентів, зокрема у вигляді дивідендів, процентів, роялті, за більшістю угод про уникнення подвійного оподаткування.

На перший погляд може здаватися, що вирішення цього питання в кожному конкретному випадку є дещо стохастичним, тобто таким, яке складно передбачити і яке базується не на чітких і зрозумілих критеріях, а є результатом суб’єктивної оцінки. Тож постає питання: наскільки це тоді відповідає принципу верховенства права і, зокрема, такій його складовій, як правова визначеність?

Насправді, критерії є, і побудовані вони за науковим підходом, як розглянемо далі.

1.

По-перше, що саме слід вважати науковим підходом або тезою/теорією. За критерієм, сформульованим філософом Карлом Поппером («критерій Поппера» або принцип фальсифікації), науковою слід вважати тільки таку теорію, щодо якої можна представити експеримент або спостереження, які її спростовують (фальсифікують). Якщо не можна припустити жодну подію, спостереження чи результат досліду, які спростовують певну теорію чи тезу, то вони не належать до наукових, а належать до псевдонауки чи вірувань.

Так, теза/теорія про те, що Бога немає (зараз не розглядаємо, чи правильна вона чи ні), є науковою, бо може бути спростована фактом виявлення Бога. А теза, що Бог є, навпаки, до наукових не належить, тому що наразі не можна уявити, як її спростувати, адже невиявлення Бога у певних вимірах не спростовує його принципової наявності.

Чи інший приклад, який традиційно пропонують (зокрема ШІ при зверненні до нього з цього питання): твердження про те, що всі ворони є чорними. Сформована на основі кількості побачених чорних ворон (можливо, всі бачені Вами ворони були чорними) теза про те, що всі ворони чорні, є науковою. Бо спростовується виявленням бодай однієї білої ворони (альбіноса). І навпаки, тезу про те, що ворони можуть бути будь-якого кольору, навряд чи визнаємо науковою, бо на «спростування» того, що ворони можуть бути тільки чорного і подекуди білого кольору, як показують спостереження, можуть заперечити, що десь там можуть бути ворони й інших кольорів, які поки що просто не виявлені.

Іншими словами, критерій Поппера щодо науковості теорії полягає в тому, що будь-яка кількість емпіричних спостережень, які узгоджуються з теорією, не означає, що теорія наукова (знов-таки, акцентуємо увагу, що ми говоримо про науковість чи ненауковість теорії, а не про те, чи вона є правильною чи ні), а вирішальним є те, чи можна визначити умови, за яких можна спростувати таку теорію.

Ще один відомий приклад – із чорними лебедями. Якщо сформулювати гіпотезу як твердження «всі лебеді є білими», то спостереження значної кількості білих лебедів лише підтверджує її узгодженість із наявними емпіричними даними, але не доводить її універсальної істинності. Натомість виявлення одного чорного лебедя безпосередньо суперечитиме такому твердженню та спростовуватиме його. Тож гіпотеза «всі лебеді – білі» була хоч і неправильною, проте науковою, бо спростовною. Цей приклад демонструє принципову асиметрію між індуктивним підтвердженням і дедуктивним спростуванням: із того, що всі дотепер спостережені лебеді були білими, логічно не випливає, що білими є всі лебеді, тоді як існування хоча б одного чорного лебедя несумісне з універсальним твердженням про їх виключно біле забарвлення. Наступна гіпотеза, яка охоплює наявність чорних лебедів і сформульована як «лебеді можуть бути білого і подекуди чорного кольору», буде науковою, бо може бути спростована виявленням лебедів іншого, ніж чорний чи білий, кольору. Проте якщо ми «з’їдемо» до твердження, що «лебеді можуть бути будь-якого кольору», то це вже не буде науковим припущенням, бо не можемо уявити, чим це твердження може бути спростоване, адже спостереження будь-якої кількості лише білих та чорних лебедів його не спростовує.

Тож наука так і йде від однієї початкової гіпотези та її спростування в якійсь частині до наступної, яка охоплює вже і нове, і універсальність якої, своєю чергою, теж потенційно може бути спростована.

За такою методологією побудована і «гіпотеза» про бенефіціарність нерезидентів – отримувачів відповідних доходів з України.

При цьому застосування методології критичного раціоналізму Карла Поппера (зокрема принципу фальсифікації) має методологічний, а не буквальний характер, оскільки йдеться не про ототожнення правової норми з науковою теорією, а про використання логіки критичної перевірки вихідної гіпотези на основі встановлених фактичних обставин.

2.

За загальним визначенням абзацом першим п. 103.3 ст. 103 Податкового кодексу України (далі – ПКУ):

«Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором), вважається особа, що має право на отримання таких доходів та є вигодоотримувачем щодо них (має право фактично розпоряджатися таким доходом)».

Тобто за загальним визначенням бенефіціарним (фактичним) власником доходу вважається особа, що має право:

1. на отримання/володіння таким доходом і
2. фактично розпоряджатися таким доходом.

Такі ознаки є елементами цивілістичної тріади, яка складає право власності (право власності як сукупність прав (1) володіти, (2) користуватися, (3) розпоряджатися). Тож юридичний власник відповідного доходу має відповідні права за законом, а тому в загальному випадку визнається його бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником).

Під юридичним власником відповідного доходу у цьому контексті слід розуміти особу, за якою на підставі договору, іншого правочину або безпосередньо закону закріплено право на отримання відповідного доходу та можливість здійснювати щодо нього передбачені законом правомочності. Йдеться насамперед про особу, яка є належним кредитором за відповідним зобов’язанням та має юридично забезпечену можливість вимагати виплати доходу, а після його отримання розпоряджатися ним на власний розсуд у межах, установлених законом або договором.

Для резидента України, який здійснює виплату доходу на користь нерезидента та виступає податковим агентом, вихідною є саме ця законодавча конструкція. Інакше кажучи, для податкового агента первинним є встановлення юридичного права особи на отримання відповідної виплати в якості власника.

Отже, загальне визначення, наведене в абз. 1 п. 103.3 ст. 103 ПКУ, виходить із позитивної конструкції: бенефіціарним (фактичним) отримувачем доходу є особа, якій належить право на відповідний дохід і яка за законом має можливість ним розпоряджатися, – юридичний власник відповідного доходу.

Тож за загальним визначенням (базовою гіпотезою) отримувач відповідного доходу в якості його юридичного власника має вважатися його бенефіціарним (фактичним) власником.

3.

Конструкція визначення бенефіціарного (фактичного) отримувача доходу, закріпленого у п. 103.3 ст. 103 ПКУ, за своєю структурою має ознаки наукового підходу в попперівському розумінні.

Відповідно, вихідною гіпотезою дослідження статусу нерезидента можна сформувати таке положення:

«всі юридичні власники відповідного доходу є його фактичними (бенефіціарними) власниками».

Водночас законодавство передбачає далі, при уточненні визначення в наступних після абзацу першого п. 103.3 положеннях, низку негативних ознак (критеріїв фальсифікованості), наявність яких означає несумісність із бенефіціарним статусом нерезидента за загальною частиною визначення.

Так, відповідно до п. 103.3 ст. 103 ПКУ:

«103.3. Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором), вважається особа, що має право на отримання таких доходів та є вигодоотримувачем щодо них (має право фактично розпоряджатися таким доходом).

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не є юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або виконує лише посередницькі функції щодо такого доходу, про що, зокрема, можуть свідчити такі ознаки: …».

Тобто законодавець визначає бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу не виключно через загальну характеристику, а встановлює кілька (фактично три) конкретних умов, відповідність яким спростовує такий статус, презюмований за загальною частиною визначення.

Відповідно, необхідність додаткового доведення такого статусу може виникати не сама по собі, а лише за наявності обґрунтованих підстав вважати, що наявні передбачені законом обставини, за яких безпосередній отримувач доходу не визнається його бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником).

При цьому принципово важливо, що законодавець визначив вичерпний перелік випадків, за яких особа, яка визнається юридичним власником відповідного доходу («особа має право на отримання доходу»), не визнається бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, а саме, якщо така особа:

1. є агентом (діє в якості агента у відносинах щодо відповідного доходу);
2. є номінальним утримувачем (номінальним власником);
3. виконує лише посередницькі функції щодо відповідного доходу.

Тож, щоб встановити, що особа, яка має право на отримання доходу (є юридичним власником такого доходу), не є його фактичним власником, потрібно довести, що особа (нерезидент) підпадає під одне з наведених у переліку виключень.

А оскільки це сформульовано саме як виключення, то логічно припустити, що тягар доведення цього за звичайних умов покладений на податковий орган, а податковий агент – резидент, який виплачує дохід, має підстави вважати отримувача доходу його фактичним власником (оскільки за загальною частиною визначення він ним є), якщо тільки не має чи не повинен би мати інформацію про належність нерезидента – отримувача доходу до якоїсь із вищезазначених категорій – виключень зі статусу фактичного власника.

4.

Перші дві категорії («агент» та «номінальний утримувач (номінальний власник)») відповідають певному правовому статусу особи; відповідні терміни мають нормативне визначення. Тож встановити, чи належить нерезидент до якоїсь із цих двох категорій, має бути порівняно нескладно за наявності відповідних документів на підтвердження формальної наявності такого статусу. Тому на цих двох категоріях детальніше зупинятися не будемо.

А ось третє виключення («виконує лише посередницькі функції») сформульовано не за правовим статусом, а за характеристикою поведінки або діяльності особи.

Зазначені виключення не слід ототожнювати, так само як і не варто розглядати їх як три абсолютно відокремлені та взаємовиключні явища. Вони є дотичними за своїм функціональним змістом, оскільки кожна з них характеризує ситуацію, коли особа, незважаючи на формальне право на отримання доходу, не виступає його самостійним фактичним вигодоотримувачем.

Відмінність між наведеними конструкціями полягає насамперед у тому, який саме аспект відсутності бенефіціарного статусу вони характеризують. Поняття агента вказує на правову роль особи у відносинах з іншою особою, в інтересах або за дорученням якої вона діє. Натомість поняття номінального утримувача (номінального власника) акцентує увагу на розмежуванні між формальним правом на отримання доходу та особою, яка фактично отримує економічну вигоду від такого доходу. Своєю чергою, конструкція «виконує лише посередницькі функції щодо такого доходу» не визначає спеціального правового статусу особи, а характеризує реальний зміст та межі її діяльності.

Для виключення особи зі статусу бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) не вимагається встановлення того, що особа одночасно є агентом чи номінальним утримувачем (номінальним власником) та виконує лише посередницькі функції, на що вказує сполучник «або» (який там фактично є, а не «та»!). Йдеться про різні можливі способи встановлення того, що формальний отримувач доходу фактично не є його самостійним вигодоотримувачем.

Остання конструкція «виконує лише посередницькі функції щодо такого доходу» заслуговує на особливу увагу.

Часто на практиці позиція контролюючого органу при застосуванні цього положення зводиться до вузького розуміння наведеної законодавчої конструкції, за якого вирішальна увага приділяється виключно подальшому руху отриманого доходу. Тобто за такого вузького підходу, якщо нерезидент після отримання доходу перераховує його повністю або в переважній частині якійсь іншій особі, то така обставина сама по собі розглядається податковою як достатня підстава для висновку про відсутність у нерезидента статусу бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу.

Проте такий підхід не узгоджується ані з буквальним змістом п. 103.3 ст. 103 ПКУ, ані з логікою відповідної концепції у контексті міжнародного податкового права.

Ключове значення у цьому випадку має використана законодавцем частка «лише». Її включення до конструкції «виконує лише посередницькі функції щодо такого доходу» не може розглядатися як випадкове або позбавлене самостійного нормативного змісту. Воно визначає обсяг (межі) діяльності особи, за яких тільки така діяльність може характеризуватися як виключно посередницька функція щодо відповідного доходу.

Сам факт того, що нерезидент передає отриманий дохід іншій особі, ще не означає, що його діяльність обмежена лише посередницькою функцією щодо такого доходу. Вирішальним є те, чи вичерпується дотична діяльність нерезидента лише такими діями щодо відповідного доходу, чи він, поряд із ними, здійснює інші самостійні бізнес-функції як самостійний учасник відповідного господарського процесу.

Виключення з категорії фактичного власника за обмеженням ролі нерезидента – отримувача доходу лише посередницькою функцією щодо такого доходу визнається, якщо нерезидент не здійснює інших бізнес-функцій. Іншими словами, за згаданою концепцією розуміння науковості підходу, гіпотеза про неналежність отримувача доходу до категорії його фактичного власника через посередництво щодо доходу спростовується наявністю у нерезидента інших бізнес-функцій, крім «лише посередницької щодо такого доходу». Наявність у нерезидента і підтвердження якоїсь з інших бізнес-функцій спростовують тезу про неналежність нерезидента до категорії фактичного власника доходу.

Тому необхідно досліджувати не лише рух самого доходу, а й повний зміст діяльності його отримувача. Якщо діяльність нерезидента фактично обмежується отриманням доходу та його подальшою передачею іншій особі, без здійснення будь-якої іншої самостійної економічної чи господарської діяльності, це може свідчити про його виключно посередницьку функцію. Натомість наявність у нерезидента самостійних бізнес-функцій, виконання ним відповідних обов’язків, використання власних ресурсів та участь у господарській діяльності не дозволяють визнати подальшу передачу доходу виконанням лише посередницьких функцій щодо такого доходу.

На користь саме такого тлумачення свідчить зміст п. 103.3 ст. 103 ПКУ, і зокрема у співвідношенні з наведеними далі у визначенні ознаками, за допомогою яких законодавець визнає можливість встановлення здійснення нерезидентом «лише посередницької функції щодо такого доходу».

Принагідно зазначимо, що в абз. 2 п. 103.3 ст. 103 ПКУ законодавець зазначає, що відповідні ознаки «можуть свідчити» про наявність у нерезидента «лише посередницької функції щодо такого доходу», а не імперативно означають таке. Отже, навіть наявність таких ознак (або якоїсь із них) не означає автоматичного позбавлення бенефіціарного статусу, а визначає обставини, які підлягають оцінці з урахуванням їх змісту та взаємозв’язку.

Для зручності наведемо витяг із п. 103.3 з цими ознаками:

«зазначена особа не має достатньо повноважень або у випадку, підтвердженому фактами та обставинами, не має права користуватися та розпоряджатися таким доходом, та/або

зазначена особа передає отриманий дохід або переважну його частину на користь іншої особи незалежно від способу оформлення такої передачі та зазначена особа не виконує суттєвих функцій, не використовує значні активи та не несе суттєві ризики в операції з такої передачі, та/або зазначена особа не має відповідних ресурсів (кваліфікованого персоналу, основних засобів у володінні або користуванні, достатнього власного капіталу тощо), необхідних для фактичного виконання функцій, використання активів та управління ризиками, пов’язаних з отриманням відповідного виду доходу, які лише формально покладаються (використовуються, приймаються) на зазначену особу у зв’язку із здійсненням операції з такої передачі».

Зазначену норму можна умовно представити як сукупність критеріїв, між якими законодавець використовує сполучники «та», «або», «та/або»:

• критерій повноважень/фактичного права користуватися та розпоряджатися доходом та/або
• критерій передачі доходу іншій особі за умови відсутності виконання суттєвих функцій, використання значних активів та понесення суттєвих ризиків та/або
• критерій наявності відповідних ресурсів.

7.

Прокоментуємо дещо докладніше зазначені критерії:

• Критерій повноважень/фактичного права користуватися та розпоряджатися доходом

Формальне право на отримання доходу та фактичне право розпоряджатися ним не є тотожними поняттями. Особа може бути безпосереднім одержувачем коштів, однак не мати можливості самостійно визначати напрями їх використання. У такому випадку юридичне отримання доходу не супроводжується фактичним отриманням економічної вигоди.

При цьому необхідно розрізняти обмеження, які є звичайним наслідком здійснення господарської діяльності, та обмеження, що свідчать про відсутність самостійності нерезидента. Наявність загальних договірних, корпоративних чи законодавчих обмежень сама по собі не повинна означати відсутність повноважень/права користуватися та розпоряджатися доходом. Адже дохід не має сидіти «мертвим каменем», а має бути фактично використаний. Вирішальним є питання про те, чи має інша особа визначальний контроль над економічною долею доходу.

Отже, з наукової точки зору перший критерій можна сформулювати як критерій фактичної свободи розпорядження доходом.

• Критерій передачі доходу іншій особі за умови відсутності виконання суттєвих функцій, використання значних активів та понесення суттєвих ризиків

Особливо показовою є ця друга з ознак, наведених у п. 103.3 ст. 103 ПКУ, яка (повторимося тут) сформульована таким чином:

«…та/або зазначена особа передає отриманий дохід або переважну його частину на користь іншої особи незалежно від способу оформлення такої передачі та зазначена особа не виконує суттєвих функцій, не використовує значні активи та не несе суттєві ризики в операції з такої передачі».

Як бачимо, відповідна законодавча конструкція має складений характер та охоплює декілька взаємопов’язаних елементів. Першим із них є передача отриманого доходу або його переважної частини на користь іншої особи. Однак законодавець не визначає цю обставину як самостійну та достатню ознаку для висновку про можливу відсутність в отримувача статусу бенефіціарного власника. Навпаки, після зазначення факту передачі доходу законодавець використовує сполучник «та», поєднуючи його з іншою групою обставин: невиконанням суттєвих функцій, невикористанням значних активів та неприйняттям суттєвих ризиків в операції з такої передачі. Наочно це виглядає так:

особа передає отриманий дохід або переважну його частину на користь іншої особи  +  не виконує суттєвих функцій + не використовує значні активи + не несе суттєвих ризиків в операції з такої передачі.

Отже, для визнання наявності цієї ознаки недостатньо встановити виключно факт передачі доходу або його переважної частини іншій особі. Ознака визнається лише за наявності сукупності обставин, які зазначені вище.

Якщо визначальним визнається виключно факт подальшого перерахування доходу іншій особі, без встановлення того, чи виконував первинний отримувач суттєві функції, чи використовував значні активи та чи ніс суттєві ризики, друга частина законодавчої конструкції фактично втрачає значення. Такий підхід не узгоджується із загальним принципом тлумачення правових норм, відповідно до якого кожен елемент законодавчої конструкції має змістовне значення.

Зміст п. 103.3 ст. 103 ПКУ свідчить, що законодавець прагнув відмежувати особу, яка є реальним учасником відповідної господарської операції та самостійно здійснює економічно значущі функції, використовує активи й несе відповідні ризики, від особи, участь якої має формальний характер і фактично зводиться лише до транзиту отриманого доходу на користь іншої особи.

Саме тому подальша передача доходу іншій особі не може розглядатися ізольовано від економічної та функціональної ролі його первинного отримувача в цілому. Вирішальним є не сам факт руху коштів після їх отримання, а встановлення того, чи свідчить такий рух разом з відсутністю суттєвих функцій, значних активів та суттєвих ризиків про те, що первинний отримувач не мав самостійної економічної ролі щодо відповідного доходу.

У цьому аспекті наведена законодавча конструкція безпосередньо узгоджується із запропонованим вище підходом критичного раціоналізму. Факт передачі доходу може виступати потенційним фальсифікуючим фактом, однак його фальсифікуюче значення виникає лише у зв’язку з іншими встановленими законом обставинами. Тому контролюючий орган має довести не просто наявність передачі доходу, а те, що сукупність встановлених обставин спростовує вихідну гіпотезу про самостійний бенефіціарний статус його отримувача.

• Критерій наявності відповідних ресурсів

Визначений як можлива самостійна альтернативна ознака (про що свідчить сполучник «або» перед ним). Виходить із того, що недостатньо декларувати формальну наявність певних функцій, і що для їх реальності вони мають бути забезпечені відповідними ресурсами для реалізації.

Із формулювання п. 103.3 ст. 103 ПКУ випливає, що йдеться не про загальну вимогу щодо наявності у нерезидента певної матеріальної чи кадрової бази. Відповідні ресурси мають оцінюватися у взаємозв’язку з конкретними функціями, активами та ризиками, пов’язаними з отриманням відповідного виду доходу:

« … та/або зазначена особа не має відповідних ресурсів (кваліфікованого персоналу, основних засобів у володінні або користуванні, достатнього власного капіталу тощо), необхідних для фактичного виконання функцій, використання активів та управління ризиками, пов’язаних з отриманням відповідного виду доходу, які лише формально покладаються (використовуються, приймаються) на зазначену особу у зв’язку із здійсненням операції з такої передачі».

Тому відсутність у нерезидента значного штату працівників, власних основних засобів або значного капіталу сама по собі не може свідчити про наявність відповідної ознаки лише посередницької функції. Вирішальним є те, чи мав нерезидент ресурси, об’єктивно необхідні для виконання саме тих функцій та управління саме тими активами і ризиками, які характерні для конкретного виду доходу.

Наприклад, вимога щодо наявності кваліфікованого персоналу повинна обґрунтовуватися характером конкретної діяльності, а не виходити з абстрактного припущення, що кожен бенефіціарний власник повинен мати певну кількість працівників.

Отже, фальсифікуюче значення має не сам факт відсутності певного ресурсу, а встановлення того, що його відсутність унеможливлює фактичне виконання нерезидентом заявленої ним функції щодо відповідного доходу.

8.

Зміст абз. 2–4 п. 103.3 ст. 103 ПКУ має принципове значення для визначення порядку оцінки бенефіціарного статусу, оскільки наведені в них положення не формують єдиної сукупної моделі, за якої заперечення такого статусу можливе виключно за одночасної наявності всіх передбачених законом критеріїв. Водночас це не означає, що кожна окрема ознака автоматично та безумовно свідчить про відсутність бенефіціарного статусу.

Наведені критерії не слід розглядати ізольовано, оскільки кожен із них характеризує окремий аспект можливої відсутності бенефіціарного статусу:

• перший стосується правомочностей особи щодо доходу;
• другий характеризує економічну роль особи в операції з передачі доходу;
• третій стосується ресурсної спроможності особи щодо відповідного доходу.

Зазначені критерії у своїй сукупності спрямовані на встановлення того, чи має нерезидент реальну економічну та функціональну самостійність щодо відповідного доходу, чи його участь у правовідносинах носить переважно формальний або посередницький характер.

При цьому оцінка кожного критерію повинна здійснюватися з урахуванням природи конкретного виду доходу та фактичної діяльності нерезидента.

9.

І ще раз нагадаємо, що навіть наявність вказаних ознак не означає автоматичного визнання за нерезидентом «лише посередницької функції» щодо відповідного доходу; теза про це може бути спростована наявністю і доведенням інших суттєвих функцій у нерезидента.

10.

Відповідно, за розглядуваним науковим підходом нерезидент – отримувач доходу вважається в загальному випадку його бенефіціарним отримувачем як юридичний власник.

Проте презумпція про такий статус може бути спростована встановленням передбачених законом обставин.

Серед цих обставин найбільше складностей може виникати у разі висування (контролюючим органом) тези про обмеження ролі отримувача доходу лише посередницькою функцією щодо такого доходу. Така гіпотеза може мати місце у разі виявлення дотичних ознак, визначених ПКУ.

Проте навіть наявність якоїсь ознаки чи певної сукупності ознак спростовується наявністю і доведеністю реальності у нерезидента – отримувача доходу ще якихось суттєвих бізнес-функцій, крім лише посередницької функції щодо відповідного доходу.

11.

Загалом означений підхід, мабуть, слід визнати таким, що відповідає принципу верховенства права, складовою якого є принцип правової визначеності. Особа повинна мати можливість заздалегідь розуміти, за яких саме обставин застосування зменшення податку за міжнародним договором може бути обмежене. Податковий обов’язок та умови застосування податкових пільг або переваг мають визначатися законом, а не формуватися шляхом розширеного або довільного тлумачення контролюючого органу.

При тому, що розглядуване в цьому огляді стосується принципових умов застосування зменшення податку за відповідними положеннями договорів про уникнення подвійного оподаткування, все викладене тут не слід ототожнювати з тим, що має робити чи брати до уваги власне податковий агент – резидент при застосуванні положень угоди при виплаті доходу нерезиденту. Це вже дещо інший аспект, який має розглядатися окремо. Наприклад, як податковий агент може брати до уваги те, що відбудеться в майбутньому, – що зробить нерезидент з доходом після його отримання, якщо на момент виплати доходу така подія ще не відбулася?

Звертаємо Вашу увагу на те, що наведений вище коментар не є консультацією і пропонується з інформаційною метою. В конкретних ситуаціях рекомендується отримання повної фахової консультації.

З повагою,

© WTS Consulting LLC, 2026