Аналитика

В переходных положениях Закона № 609-VII от 15.07.2015 г., который в очередной раз изменил правила контроля трансфертного ценообразования (далее – «ТЦ»), предполагается, что до приведения законодательства в соответствие с принятыми изменениями, другие законы и нормативно-правовые акты должны применяться в части, не противоречащей принятому закону.

Учитывая это, хотели бы обратить внимание на письмо ГФСУ от 07.07.2015 г.¹, которое, хотя частично потеряло актуальность в связи с внесенными изменениями (например, в вопросах определения размера штрафных санкций в сфере ТЦ), однако содержит ряд важных «объяснений» от ГФСУ.

Применение штрафных санкций за непредоставление документации о ТЦ

Письмо ГФСУ дает определение понятию «непредоставление документации» о ТЦ. ГФСУ фактически приравнивает к непредоставлению ситуацию, когда налогоплательщик подал документацию о контролируемых операциях (далее – «КО»), определенных в запросе контролирующего органа, однако, по мнению ГФСУ, такая информация является неполной. В частности, письмо ГФСУ отмечает, что штрафная санкция, предусмотренная п. 120.3 ст. 120 Налогового кодекса Украины (далее – «НКУ»), применяется контролирующим органом к налогоплательщику в двух случаях:

• если налогоплательщик не предоставил ответ на запрос в соответствии с требованиями пп. 39.4.4 статьи 39 НКУ. При этом, поскольку документация подается налогоплательщиком в произвольной форме, непредоставлением документации следует считать именно отсутствие ответа налогоплательщика на соответствующий запрос ГФСУ в течение одного месяца;
• если плательщик на первый запрос ГФСУ предоставил документацию не в полном объеме (согласно требованиям пп. 39.4.6 НКУ), получил дополнительный запрос от ГФСУ, и ответ на такой дополнительный запрос (по мнению контролирующего органа) также не содержит объем информации, определенный пп. 39.4.6 НКУ. Надо понимать, что по аналогии отсутствие ответа на такой дополнительный запрос также будет приравниваться к непредоставлению документации.

В то же время, по нашему мнению, такое толкование понятия «непредоставление документации» необоснованно расширяет суть этого понятия и может привести к злоупотреблениям со стороны налогового органа. Исходя из целей соответствующих правил, объема информации, которая предоставляется в документации о ТЦ, должно быть достаточно для подтверждения соответствия условий контролируемых операций принципу «вытянутой руки». Таким образом, достаточность объема предоставленной плательщиком информации может быть установлена ​​только при проведении проверки налогоплательщика на предмет полноты начисления и уплаты налогов при осуществлении контролируемых операций (как это предусмотрено пп. 39.5.1 НКУ).

В письме ГФСУ определяется, что факт неподачи документации «обязательно должен быть зафиксирован в акте документальной внеплановой проверки, проведенной на основании подпунктов 78.1.2 и / или 78.1.15 п. 78.1 ст. 78 Кодекса». То есть речь идет не о проверке соответствия условий КО принципу «вытянутой руки», а о проведении проверки исключительно с целью установления факта непредоставления документации о ТЦ. И, если в случае непредоставления ответа на запрос ГФСУ, такой факт установить просто, то установить отсутствие необходимого объема информации, определенной пп. 39.4.6 НКУ, не совершая анализа по сути, довольно проблематично. Напомним, что пп. 39.4.6 содержит лишь перечень вопросов, относительно которых должна предоставляться информация, без установления какого-либо минимального объема (количества страниц и т.д.).

Вероятно, таким «расширением» круга случаев, в которых применяется указанная штрафная санкция, ГФСУ пытается предотвратить «формальное» предоставление документации, когда экономический анализ КО, по сути, не осуществляется плательщиком, а на запрос ГФСУ предоставляется формальная отписка, в которой, однако, адресуются пункты, предусмотренные пп. 39.4.6 НКУ.

В то же время, поскольку НКУ в п. 120.3 не предусматривает штрафных санкций за «предоставление документации с нарушением требований пункта 39.4.6 НКУ», произвольное расширение штрафной санкции органами ГФСУ, по нашему мнению, является недопустимым. Так, предоставление неполной информации может быть основанием для проведения проверки соответствия условий КО принципу «вытянутой руки» (с последующими штрафными санкциями в случае установления несоответствия условий КО принципу «вытянутой руки»), но никак не штрафа за непредоставление документации.

Более того, очевидно, что законодатель, в отличие от ГФСУ, разделяет понятия «непредоставление документации» или «предоставление документации с нарушением требований пункта 39.4.6». Так, например, основанием для проведения проверки КО, как уже отмечалось, может быть как «непредоставление документации», так и «предоставление с нарушением требований пп. 39.4» (пп. 39.5.2.1 НКУ).

Срок подачи информации по запросу ГФСУ

Напомним, что в соответствии с положениями Закона от 15.07.2015 г. срок ответа на дополнительный запрос ГФСУ был продлен с 10 до 30 календарных дней. При этом, в понимании ГФСУ, такой срок должен начинаться в полночь дня получения запроса от ГФСУ и заканчиваться в полночь последнего дня срока (то есть день получения запроса включается в срок). Такой подход ГФСУ обосновывает, ссылаясь на Европейскую конвенцию об исчислении сроков от 16.05.1972 г.

По нашему мнению, более логичным было бы обратиться к статье 253 Гражданского кодекса Украины, согласно которой «протекание срока начинается со следующего дня после соответствующей календарной даты или наступления события, с которым связано его начало». В таком случае срок следовало бы отсчитывать со дня, следующего за днем ​​получения запроса ГФСУ, и налогоплательщик имел бы полноценные 30 календарных дней для подготовки ответа. В то же время начало отсчета со дня получения запроса фактически означает «потерю» первого дня для сбора информации, что является важным, учитывая значительные объемы информации, которые возможно будет необходимо подготовить на запрос ГФСУ. Тем более, такой подход выглядит более приемлемым, учитывая, что ГФСУ в своем письме также обращается к положениям Гражданского кодекса для толкования вопросов, связанных со сроком. Так, например, ГФСУ ссылается на статью 252 Гражданского кодекса, которая содержит определение понятия «срок», или статью 254, которая определяет, что в случае, если последний день срока приходится на выходной, праздничный или другой нерабочий день, днем ​​окончания срока является следующий за ним рабочий день.

В свою очередь, необходимо учитывать существующий на данный момент подход ГФСУ и приложить все усилия для того, чтобы дать ответ на дополнительный запрос в течение 30 дней, начиная именно со дня получения такого запроса от контролирующего органа во избежание штрафных санкций за непредоставление документации.

Размер и процедура применения штрафных санкций

ГФСУ обращает внимание на пункт 11 подраздела 10 раздела 20 Переходных положений НКУ, согласно которому штрафные санкции по результатам проверок, осуществляемых контролирующими органами, применяются в размерах, предусмотренных законом, действующим на день принятия решений о применении таких штрафных санкций.

Также письмо уточняет некоторые процедурные аспекты, связанные с наложением указанных штрафов. Например, предполагается, что результаты проверки должны оформляться в соответствии со статьей 86 НКУ и что налоговое уведомление-решение с расчетом штрафных санкций принимается руководителем контролирующего органа (или его заместителем) в порядке, определенном пунктом 86.8 статьи 86 НКУ. Указанные уточнения не противоречат положениям НКУ, определяющим, что проверка КО должна проводиться в соответствии с положениями главы 8 раздела II НКУ с учетом особенностей, предусмотренных статьей 39.

*           *           *

Таким образом, ГФСУ в комментируемом письме предоставила свое видение некоторых вопросов, касающихся контроля ТЦ. Очевидно, что вопросов осталось еще много, но уже в этом ответе видим, что ГФСУ трактует некоторые спорные моменты новых правил в свою пользу. Эти моменты являются спорными и поэтому, соответственно, уже сейчас видны первые вопросы, которые могут приводить к налоговым спорам при практическом применении новых правил.

Обращаем Ваше внимание на то, что приведенный выше комментарий не является консультацией и предлагается в информационных целях. В конкретных ситуациях рекомендуется получение полной профессиональной консультации.

Примечания:

¹Письмо Государственной фискальной службы Украины О налоговом контроле трансфертного ценообразования № 24525/7/99-99-22-01-02-17 от 07.07.2015 г.

С уважением,

© WTS Consulting LLC, 2015

Прокомментировать