+ Слово має бути в результатах пошуку. - Видалення слова з результатів пошуку. * Слово починається/закінчується на текст перед/після символу. ""Пошук слів у складі фрази.

 

Невмотивованість рішень ДПС визнати неможливо ігнорувати: чи правильно поставив «кому» Верховний Суд?

автори: Олександр Мінін, Марія Козленко, Артем Щербина

16 вересня, 2020 Ексклюзив

Кожен, хто хоч раз отримував від Державної податкової служби України (далі – ДПСУ) рішення за результатами розгляду скарги, напевне, погодиться, що часто із рішення не видно, чи розглядалася в дійсності скарга, чи просто скопійовані висновки акту перевірки і з яких правових мотивів відхилена скарга.


Інколи трапляється навіть цитування норм податкового законодавства зовсім не доречне до ситуації.


При цьому, звичність такого стану не означає відповідність закону рішень типу «тому що», і обізнані платники про це заявляють у судах.


Проаналізувати поточне ставлення до цього питання Верховного Суду і з’ясувати, чи дає Верховний Суд «поблажки» для податкових органів, спробуємо у цьому огляді.


1.


Для початку зупинимось на релевантних до цього питання положеннях Податкового кодексу України (далі - ПКУ) та положеннях власне Порядку оформлення і подання скарг платниками податків та їх розгляду контролюючими органами, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 21.10.2015 року № 916 (далі – Порядок №916).


Відповідно до п. 56.8 ст. 56 ПКУ:

«Контролюючий орган, який розглядає скаргу платника податків, зобов'язаний прийняти ВМОТИВОВАНЕ рішення та надіслати його протягом 20 календарних днів, наступних за днем отримання скарги, на адресу платника податків поштою з повідомленням про вручення або надати йому під розписку».

Дещо деталізовані ці вимоги у п. 2 Розділу VII Порядку №916, де зазначено наступне:

«2. Контролюючий орган зобов'язаний прийняти вмотивоване рішення та надіслати його протягом двадцяти календарних днів, що настають за днем отримання скарги платника податків, на адресу платника податків поштою з повідомленням про вручення або надати йому під розписку.

ВМОТИВОВАНИМ Є РІШЕННЯ, ЯКЕ ВІДПОВІДАЄ ТАКИМ ОЗНАКАМ:

зазначені конкретні посилання на норми Податкового кодексу України та інші нормативно-правові акти, на яких воно ґрунтується, з урахуванням матеріалів скарги;

по суті вимог чи заперечень платника податків контролюючий орган висловив свою позицію.

Рішення надсилається на адресу, зазначену платником податків у скарзі, а у разі незазначення такої адреси - на податкову адресу платника податків».


Тобто, за законом встановлений чіткий обов’язок податкового органу винести саме вмотивоване рішення і передбачені ознаки вмотивованого рішення.


2.


При цьому, обов’язок винесення саме вмотивованого рішення за результатами розгляду скарг є притаманним не тільки для рішень податкових органів, а й загальноприйнятою вимогою до будь-яких рішень органів державної влади.


Більш того, такі критерії вмотивованості є фактично викладенням підходу напрацьованого з цього питання у практиці Європейського суду з прав людини (далі – ЄСПЛ). А така практика, згідно зі ст. 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини», є обов’язковою для застосування в Україні як джерело права.


У Рішенні від 10.02.2010 року у справі «Серявін та інші проти України» ЄСПЛ вказав, що «у рішеннях суддів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються».


Критерії вмотивованості судового рішення, встановлені ЄСПЛ, за аналогією застосовні і до рішень, що приймаються ДПСУ як органом із вирішення спорів. Так, з приводу обґрунтованості судового рішення ЄСПЛ у Рішенні від 18.07.2006 року у справі «Проніна проти України» зазначив, що в залежності від обставин справи кожен доречний і важливий аргумент особи має бути проаналізований.


Також у Рішенні від 01.07.2003 року у справі «Суомінен проти Фінляндії» ЄСПЛ зазначив, що «хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов’язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень».


У  п. 22-34 рішення «Фомін проти Молдови» (Fomin v. Moldova)  від 11.10.2011 року зазначено, що «…право бути вислуханим включає не тільки можливість робити подання суду, але також і кореспондуючий обов’язок суду показати в мотивувальній частині причини, чому відповідні подання були прийняті або відхилені».


Тож, з урахуванням вимог ПКУ та обов’язкової практики ЄСПЛ на контролюючі органи, зокрема на ДПСУ, покладений обов’язок винесення саме вмотивованого рішення за результатами розгляду скарги платника податків.


3.


І за недотримання обов’язку із винесення вмотивованого рішення, визначеного п. 56.8 ст. 56 ПКУ, п.  56.9 ст. 56 ПКУ встановлює наступні наслідки:

«56.9. Керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу може прийняти рішення про продовження строку розгляду скарги платника податків понад 20-денний строк, визначений у пункті 56.8 цієї статті, але не більше 60 календарних днів, та письмово повідомити про це платника податків до закінчення строку, визначеного у пункті 56.8 цієї статті.
Якщо ВМОТИВОВАНЕ рішення за скаргою платника податків не надсилається платнику податків протягом 20-денного строку або протягом строку, продовженого за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків з дня, наступного за останнім днем зазначених строків».

Тобто, якщо контролюючим органом не дотримано обов’язку із винесення вмотивованого рішення, скарга платника автоматично вважається повністю задоволеною.


4.


Проте Верховний Суд (як приклад - у Постанові від 10.08.2020 року у справі № 640/6528/19), розглядаючи аргументи платника податків про визнання скарги задоволеною у зв’язку із відсутністю вмотивованого рішення про результати скарги, відзначає:

«Аналіз положень пунктів 56.1, 56.2 та 56.10 статті 56 ПК України свідчить про те, що законодавцем, дійсно, закріплено право платника податків на оскарження рішення податкового органу, прийнятого за результатами розгляду його скарги, до суду.

Водночас згідно з частиною першою статті 5 КАС України (кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист.

Тобто, обов`язковою умовою надання правового захисту судом є наявність відповідного порушення суб`єктом владних повноважень прав, свобод або інтересів особи на момент її звернення до суду. Порушення має бути реальним, стосуватися (зачіпати) зазвичай індивідуально виражених права чи інтересів особи, яка стверджує про їх порушення.

При цьому, неодмінною ознакою порушення права особи є зміна стану її суб`єктивних прав та обов`язків, тобто припинення чи неможливість реалізації її права та/або виникнення додаткового обов`язку.

Так, рішення суб`єкта владних повноважень є такими, що порушують права і свободи особи в тому разі, якщо, по-перше, такі рішення прийняті владним суб`єктом поза межами визначеної законом компетенції, а, по-друге, оспорюванні рішення є юридично значимими, тобто такими, що мають безпосередній вплив на суб`єктивні права та обов`язки особи шляхом позбавлення можливості реалізувати належне цій особі право або шляхом покладення на цю особу будь-якого обов`язку.

Як правильно встановлено судами попередніх інстанцій, в даному випадку оскаржуване рішення про відмову в задоволенні скарги від 26 березня 2019 року № 14294/6/99-99-11-06-01-26, прийняте ДФС України, не є юридично значимим для Позивача, оскільки не створює жодних правових наслідків для позивача, на відміну від податкового повідомлення-рішення.

З врахуванням викладеного суди першої та апеляційної інстанції дійшли правомірного висновку, що рішення про результати розгляду скарги не має безпосереднього впливу на суб`єктивні права та обов`язки Позивача шляхом позбавлення його можливості реалізувати належне йому право або шляхом покладення на нього будь-якого обов`язку, а, відтак, підстави скасування такого рішення та для задоволення позовних вимог в цій частині - відсутні.

Суд при розгляді цієї справи звертає увагу на наявність конкретної і послідовної практики застосування вищенаведених норм ПК України Верховним Судом як судом касаційної інстанції, що зокрема підтверджується висновками, викладеними у постановах від 12 липня 2019 року у справі 813/5256/13-а, від  6 лютого 2020 року №810/101/16, 03 квітня 2020 року у справі №826/4114/18, від 16 червня 2020 року у справі №810/1652/16».


Такі ж висновки містяться ще у декількох рішеннях Верховного Суду, як-то, наприклад, у Постановах від 11.06.2019 року у справі №826/7257/16, від 03.04.2020 року у справі №826/4114/18, від 03.09.2020 року у справі № 810/5742/15.


Тобто, Верховний Суд стверджує, що саме по собі рішення про результати розгляду не створює правових наслідків для платника податків, а отже, відсутні підстави для його скасування.


5.


Зазначена позиція Верховного Суду викликає питання.


Однак, для початку зазначимо, що погоджуємося із наведеним у рішеннях Верховного Суду твердженням, що скасування рішення про результати розгляду скарги через його невмотивованість дійсно навряд чи має бути предметом спору в суді.


Питання стосується швидше встановлення юридичного факту – надання висновку? відсутності ВМОТИВОВАНОГО рішення про результати розгляду скарги – з яким закон (ПКУ) пов’язує настання відповідних правових наслідків, зокрема визнання скарги задоволеною, а оскарженого рішення – скасованим через відсутність ВМОТИВОВАНОГО рішення. А також встановлення наявності правових наслідків, які закон пов’язує з таким юридичним фактом.


За такого підходу має ставитися питання не про скасування рішення про результати розгляду скарги, а про встановлення юридичного факту – відсутності саме ВМОТИВОВАНОГО рішення за результатами розгляду змісту скарги і встановлення правових наслідків цього за законом.


6.


Такий підхід узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, зокрема, викладеною у Постанові від 19.05.2020 р. у справі № 820/10523/15, де Верховний Суд розглядав справу за позовом платника податків про скасування рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску. В такій справі платник вказував, що не отримав рішення за результатами розгляду своєї скарги, а отже, вважав скаргу повністю задоволеною, а донарахування скасованими. Верховний Суд погодився з такою позицією та вказав:

«Орган доходів і зборів, … зобов`язаний прийняти вмотивоване рішення та надіслати його платнику єдиного внеску протягом 30 календарних днів, наступних за днем отримання скарги, на адресу платника єдиного внеску поштою з повідомленням про вручення або надати йому під розписку. Якщо протягом цього строку вмотивоване рішення органом доходів і зборів не надсилається платнику єдиного внеску, така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника єдиного внеску. …

Суд погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанції, що за відсутності вмотивованого рішення органу доходів і зборів скарга позивача на податкову вимогу від 03.04.2015 року вважається повністю задоволеною на користь платника єдиного внеску, а отже рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені від 10.07.2015 року є неправомірним».


Тобто, якщо вмотивоване рішення про результати розгляду скарги відсутнє, то Верховний Суд підтверджує, що такий юридичний факт впливає на права та обов’язки платника податків – оскаржене рішення визнається неправомірним та скасованим.


Варто зауважити, що у наведеному рішенні Верховний Суд застосував  дослівне формулювання закону – не про відсутність рішення взагалі як такого, а про відсутність саме вмотивованого рішення, як прямо наведено в ПКУ.


7.


Ситуація, коли рішення по суті скарги або рішення про продовження строків розгляду скарги не надане у встановлені строки, взагалі чітка та ясна і питань не викликає: відсутність у встановлений законом строк рішення про результати розгляду скарги або про продовження строків розгляду означає скасування оскаржуваного рішення.


А ось коли рішення буцімто є, однак не відповідає вимогам закону? Тут складніше. Треба встановлювати, чи є воно саме тим рішенням, яке передбачене законом.


Як гіпотетичний приклад для ілюстрації – якщо у відповідь на скаргу платнику податків надходить «Повідомлення» без підпису, що скаргу розглянуто і відмовлено?


У Постанові Верховного Суду від 24.01.2019 року у справі №826/500/15 щодо частково подібної ситуації зазначено:

«Касаційний суд погоджується з судами попередніх інстанцій, що наявний у справі лист заступника начальника Головного управління Міндоходів у м. Києві про продовження строку розгляду первинної скарги позивача, за відсутності у ньому дати та номеру, а також підпису посадової особи контролюючого органу, не може вважатися належним …».

Тобто, чи відповідає, чи ні отримане категорії рішення, як воно визначене законом, все ж таки має встановлюватися, що визнається і Верховним Судом.


8.


А оскільки ВМОТИВОВАНІСТЬ є кваліфікаційною ознакою прямо встановленою законом, і саме з відсутністю отримання ВМОТИВОВАНОГО рішення ПКУ пов’язує настання такого правового наслідку як визнання скарги задоволеною,  то відповідність критерію вмотивованості має оцінюватися обов’язково при встановленні юридичного факту, чи було у встановлені законом строки надане таке рішення, як вимагається законом.


Від встановлення наявності чи відсутності такого юридичного факту прямо залежить визнання настання правових наслідків згідно з п. 56.9 ст. 56 ПКУ.


Згідно з п. 56.8 та п. 56.9 ст. 56 ПКУ відсутність такого рішення про результати розгляду скарги, як передбачено законом (яке, серед іншого, має відповідати критерію вмотивованості), має правовий наслідок у вигляді визнання скарги платника податків задоволеною автоматично.


9.


Оскільки дотримання вимоги про винесення саме вмотивованого рішення про результати розгляду скарги має оцінюватись, важливо ще раз зупинитися на тому, що не будь-яке рішення про результати розгляду скарги може вважатись вмотивованим, а лише таке, в якому був здійснений належний розгляд аргументів, заявлених платником податків.


На наше переконання, спроба аргументувати, що розгляд скарги було здійснено «на основі фактичних даних, внутрішнього переконання, освітньо-кваліфікаційного рівня чи розумово-інтелектуальних здібностей»1 не дає підстав для визнання такого рішення про результати розгляду скарги вмотивованим.


Інакше слід визнати, що тоді всі рішення про результати розгляду скарг слід вважати вмотивованими. Однак, таке є нічим іншим ніж мовчазним сприянням та погодженням із фактично свавіллям(!) податкових органів, якщо вважати законними навіть рішення-відписки де-факто без аналізу та оцінки фактів, щодо яких виник спір, і важливих та доречних аргументів, котрі наводяться платником податків. А таке не відповідає визначенню України як правової держави із пануванням принципу верховенства права.


До слова, проблеми із відсутністю вмотивованості у рішеннях ДПСУ та судів підіймались нами і раніше, зокрема, у нашому виданні «Проблеми вмотивованості рішень у податкових спорах».


10.


І наостанок – так що ж робити в подібних випадках, особливо з урахуванням тих рішень Верховного Суду, які були згадані на початку, з відмовою у скасуванні рішень про результати розгляду скарг як невмотивованих?


...

 

Повний текст статті доступний лише передплатникам сайту.

Перегляди 207

МАТЕРІАЛИ ПО ТЕМІ

“Ім’ям того, що таким чином”, або коли “все пофіг” 25 жовтня, 2012    9158

Прокоментувати