Аналітика

Щодо відповіді в ЗІР на питання «Як оподатковується ПДВ операція з експорту товарів за ціною нижче від звичайної та яким чином виписується в такому випадку податкова накладна?»

26 лютого цього року в Загальнодоступному інформаційно-довідковому ресурсі (далі – «ЗІР») було розміщено відповідь на питання «Як оподатковується ПДВ операція з експорту товарів за ціною нижче від звичайної та яким чином виписується в такому випадку податкова накладна?».

Особливу стурбованість викликає останній абзац відповіді на це запитання. А саме:

«При цьому, враховуючи те, що обсяг операцій, розрахований виходячи з перевищення звичайної ціни над фактичною, не формує вартості експортованого товару, нульова ставка до такого обсягу не застосовується, а тому в податковій накладній з позначкою “01” визначається сума ПДВ за основною ставкою».

Розшифруємо: якщо «звичайна ціна» експортної операції вище за договірну, то сума перевищення буде оподатковуватися за основною ставкою (20 %), оскільки, мовляв, така сума не формує вартості експортного товару.

Зрозуміло, що з запропонованим підходом ми категорично не погоджуємося, зважаючи на викладене нижче.

Насамперед вже сама постановка питання викликає сумніви.

Так, йдеться про певну звичайну ціну операції з експорту товарів для цілей ПДВ, яка може бути вищою за фактичну ціну операції.

Як випливає зі змісту відповіді, мається на увазі правило з п. 188.1 Податкового кодексу України (далі – «ПКУ»), згідно з яким у разі здійснення контрольованих операцій база оподаткування має бути не нижче звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 ПКУ.

Однак, на наш погляд, це правило є одним з численних «ляпів» поспіхом прийнятих минулорічних змін ПКУ. Справа в тому, що в діючій редакції ст. 39 ПКУ встановлено перелік контрольованих операцій виключно для цілей нарахування податку на прибуток підприємств (пп. 39.2.1.1 ст. 39 ПКУ). Проект передбачав окремий перелік контрольованих операцій для цілей ПДВ, але в прийнятому законі такого переліку немає.

Тобто наразі контрольованих операцій для цілей ПДВ в ПКУ не передбачено. Відповідно, на наш погляд, застосовувати методології ст. 39 для визначення звичайної ціни в контексті ПДВ не має підстав.

У такому разі в принципі неможливою є ситуація, коли операція буде здійснюватися за ціною нижче звичайної.

Однак те, що податківці все ж таки надають відповідь на це запитання, може свідчити про те, що відповідні положення ПКУ будуть тлумачити творчо та намагатимуться застосовувати методологію трансфертного ціноутворення і для цілей ПДВ.

Окрім цього підхід, запропонований фахівцями ЗІР, може бути поширений і на правила, встановлені абз. 2 п. 188.1 ст. 188 ПКУ. Згідно з цими правилами база оподаткування операцій з постачання товарів/ послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/ послуг, а база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/ послуг не може бути нижче їх собівартості.

Підкреслимо, що ми не бачимо будь-яких нормативних передумов для нарахування 20 % ставки ПДВ з посиланням на ці правила стосовно визначення бази оподаткування у випадку експорту товарів.

Як чітко випливає зі змісту п. 188.1 ПКУ, ці правила стосуються визначення бази оподаткування операцій з постачання товарів/ послуг.

У даному ж випадку йдеться про вивезення товарів у митному режимі експорту, яке згідно з ч. г) п. 185.1 є окремим об’єктом оподаткування, встановленим поряд з постачанням товарів і послуг з місцем постачання на митній території України [відповідно ч. а) та ч. б) п. 185.1 ПКУ].

Тобто фахівці ЗІР намагаються застосувати до експорту правила визначення бази оподаткування, встановлені для інших об’єктів оподаткування, що вже саме по собі некоректно.

Якщо ж припустити, що у випадку продажу товарів на експорт все ж таки відбувається і постачання таких товарів, тобто поняття «постачання товарів» ширше і може охоплювати як експорт, так і продаж на території України, то в такому разі все одно не має підстав застосовувати 20 % ставку.

Так, ч. а) пп. 195.1.1 ст. 195 ПКУ чітко встановлює, що вивезення товарів за межі митної території України оподатковується за нульовою ставкою ПДВ.

Поширення правил п. 188.1 ПКУ на дану операцію не призводить до того, що вона перестає бути експортом в цілому або в будь-якій частині. Адже відбувається лише одна операція, а саме вивезення товару в митному режимі експорту. Немає будь-яких передумов бачити тут інший об’єкт оподаткування, оскільки іншої операції не відбувається.

У збільшенні ж бази оподаткування нульовою ставкою будь-якого сенсу немає, що знову ж таки свідчить про правильність нашої позиції про недоцільність поширення правил п. 188.1 ПКУ на експорт.

І ще питання: як фахівці ЗІР пропонують відображати такі податкові зобов’язання в декларації? Які зобов’язання за операціями на митній території України? Але, знову ж таки, такої операції в даному випадку немає. Не можуть одні й ті ж самі товари вважатися частково експортованими, а частково проданими на митній території України.

І останнє, але не менш важливе міркування стосується того, що запропонований підхід суперечить економічній сутності ПДВ як непрямого податку на споживання. Нагадаємо, що зміст ПДВ як непрямого податку передбачає, що безпосередній платник ПДВ не несе економічного тягаря з його сплати, який покладається на безпосереднього споживача товару чи послуги. А експорт оподатковується за нульовою ставкою, оскільки споживання товару на території України не відбуватиметься.

В даному ж випадку позиція фіскального органу передбачає покладення тягаря зі сплати 20% на експортера щодо операції з товаром, споживання якого в Україні не передбачається.

Тобто запропонований в ЗІР підхід прямо суперечить нормам ПКУ та економічній сутності ПДВ.

Звертаємо Вашу увагу на те, що наведений вище коментар не є консультацією і пропонується з інформаційною метою. В конкретних ситуаціях рекомендується отримання повної фахової консультації.

З повагою,

© WTS Consulting LLC, 2015

Прокоментувати