Аналітика

1.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» № 71-VIII від 28.12.2014 р. внесено ряд змін до оподаткування доходів фізичних осіб.

Вказаним законом з 2015 року збільшено ставки податку на доходи фізичних осіб (ПДФО). Для основних видів доходів (що не підпадають під спеціальну ставку оподаткування),сума яких перевищує 10 мінімальних зарплат на місяць (більше 12 180 грн), – ставка податку піднята до 20 % (раніше 17 % – абз. 1 п. 167.1 Податкового кодексу України (далі – «ПКУ»). До бази оподаткування ПДФО, яка не перевищує 10 мінімальних зарплат, як і раніше, застосовується ставка 15 %.

Іншою суттєвою зміною є підвищення ставки податку для більшості пасивних доходів. До таких доходів належать, зокрема, доходи у вигляді процентів, роялті, дивіденди, інвестиційний прибуток¹. Тепер пасивні доходи оподатковуються за ставкою 20 % (пп. 167.5.1 ПКУ), а не 15 %, як раніше.

Зазначимо, що для дивідендів встановлені диференційовані ставки податку:

• 5 % – дивіденди по акціях та корпоративних правах, нараховані резидентами-платниками податку на прибуток підприємств (пп. 167.5.2 ПКУ);
• 15 % – дивіденди з іноземним джерелом нарахування або дивіденди, виплачені нерезидентами (пп. 170.11.1 ПКУ). Раніше такі дивіденди оподатковувалися за ставкою 5 % відповідно до абз. 2 пп. 170.11.1 ПКУ, однак цей абзац було виключено вказаним законом;
• 20 % – дивіденди по акціях та/ або інвестиційних сертифікатах, що виплачуються інститутами спільного інвестування, інші дивіденди (пп. 167.5.1 ПКУ).

Стосовно оподаткування дивідендів за акціями/ корпоративними правами, які мають статус привілейованих або інший статус, що передбачає виплату фіксованого розміру дивідендів чи суми, яка є більшою за суму виплат, розраховану на будь-яку іншу акцію (корпоративне право), то тут в законодавстві існує певна колізія. Так, відповідно до пп. 170.5.3 ПКУ, такі доходи для цілей оподаткування ПДФО прирівнюються до виплати заробітної плати з відповідним оподаткуванням, тобто 15 % (20 %), залежно від розміру. Разом з тим, пп. 170.5.4 ПКУ передбачено, що всі доходи, зазначені в п. 170.5 ПКУ, відповідно і доходи, зазначені у п.п. 170.5.4 ПКУ, оподатковуються за ставками, визначеними пп. 167.5.1 та 167.5.2 ПКУ, тобто 5 % або 20 %. У своєму недавньому листі від 21.01.2015 р. № 1665/7/99-99-17-02-01-17 ДФСУ роз’яснила, що такі дивіденди оподатковуються за ставками 15 % (20 %), тобто за правилами оподаткування зарплати.

Як і раніше, виключені з оподаткування ПДФО дивіденди, які нараховуються у вигляді акцій (часток, паїв), емітованих юридичною особою-резидентом, за умови, що таке нарахування жодним чином не змінює пропорцій (часток) участі всіх акціонерів (власників) у статутному фонді емітента, та в результаті якого збільшується статутний фонд емітента на сукупну номінальну вартість нарахованих дивідендів (пп. 165.1.18 ПКУ).

З вищенаведеного вбачається, що найбільш лояльною є ставка податку щодо дивідендів, нарахованих емітентом-резидентом, який є платником податку на прибуток підприємств. Водночас коли емітентом виступає юридична особа-платник єдиного податку, при нарахуванні дивідендів буде застосовуватися ставка 20 %.

Також торкнулися зміни і ставок оподаткування процентів. Зупинимося на процентах на поточний або депозитний банківський рахунок. Так, з січня 2015 року такі доходи мають оподатковуватися за ставкою 20 % (пп. 167.5.1, абз. 2 пп. 167.5.3 ПКУ). Хоча тут одразу звертаємо увагу, що до п.п. 170.4.1 ПКУ, який регламентує особливості оподаткування процентів, змін внесено не було, і проценти по поточним, депозитним рахункам підлягають оподаткуванню, як і раніше, за ставкою 15 % (абз. 1 п. 167.1 ПКУ). Тобто наразі в законодавстві встановлено дві ставки ПДФО для оподаткування процентів по депозитам або поточному рахунку.

Серед інших змін в частині бази нарахування та сплати ПДФО, які можуть зацікавити роботодавців, варто зазначити наступні:

• виключено з неоподаткування страхові платежі, здійснені роботодавцем-резидентом на користь працівників за договорами довгострокового страхування життя (абз. ‘в’ пп. 164.2.16 ПКУ);
• доповнено порядок оподаткування ПДФО суми коштів, отриманих на відрядження або під звіт, положеннями про порядок визначення доходу працівника у зв’язку із відрядженням/ коштами виданими під звіт, який не підлягає оподаткуванню, надання підтвердних документів (п. 170.9 ПКУ). Фактично, законодавець переніс до розділу про ПДФО норми, якими раніше встановлювався порядок визначення витрат на відрядження та коштів виданих під звіт у цілях податку на прибуток підприємств.

Звертаємо увагу роботодавців, що законодавець залишив положення про необхідність зв’язку витрат на відрядження/коштів, виданих під звіт із господарською діяльністю роботодавця. Тому підтвердні документи, як і раніше, потрібно готувати з урахуванням вимоги про пов’язаність таких витрат з господарською діяльністю платника, але тепер вже в цілях ПДФО. З вищенаведеного вбачається, що у випадку, коли не буде підтвердних документів, які б свідчили про зв’язок відрядження із господарською діяльністю роботодавця, то такі витрати будуть вважатися доходом працівника і підлягатимуть оподаткуванню ПДФО.

• Передбачено порядок повернення за результатами річного декларування надмірно сплаченого податку у разі отримання доходу від двох та більше податкових агентів, що перевищує 120 мінімальних зарплат (пп.‘є’ п.176.1 ПКУ).

2.

Законом України № 71-VIII від 28.12.2014 р. військовий збір, який було запроваджено начебто до кінця 2014 року², продовжили «до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України», тобто – на невизначений час. З урахуванням такої “невизначеності”, ми можемо сміливо сказати, що у нас з’явився ще один, можливо, постійний, обов’язковий платіж.

Крім того, законодавець вирішив, що продовження строку сплати військового збору недостатньо, і розширив об’єкт оподаткування збором. Тепер, відповідно до пп. 1.2 п. 16-1 підр. 10 розділу ХХ ПКУ «1.2. Об’єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу». Стаття 163 ПКУ визначає об’єкт оподаткування ПДФО. Тобто виходить, що об’єкт оподаткування військовий збором тепер тотожний об’єкту оподаткування ПДФО. Якщо раніше військовий збір сплачувався виключно з доходів, пов’язаних з відносинами трудового найму, то тепер об’єктом оподаткування військовим збором є, на додаток, і пасивні доходи, щодо яких ставку підняли до 20 %, і доходи від надання майна в оренду, роялті, іноземні доходи.

Однак тут варто звернути увагу на наступне. ПДФО розраховується не з об’єкта оподаткування, а з бази нарахування, яка визначається у статті 164 ПКУ і виключає цілий перелік доходів, які не включаються до розрахунку загального (місячного) оподаткованого доходу (перелік наведено у статті 165 ПКУ). Щодо військового збору, то з процитованого вище положення вбачається, що сума збору обчислюється не з бази нарахування ПДФО, а з об’єкта оподаткування. У зв’язку з цим виникає питання: чи оподатковуються військовим збором доходи, які виключені з бази оподаткування ПДФО на підставі статті 165 ПКУ? З буквального прочитання, процитованого пп.1.2, то виходить, що оподатковуються, адже об’єктом оподаткування військового збору є об’єкт оподаткування ПДФО без жодних виключень. Наразі жодних додаткових роз’яснень податкової стосовно об’єкта оподаткування військовим збором немає.

У зв’язку із продовженням строку сплати збору, починаємо аналізувати правомірність встановлення такого обов’язкового платежу. Звертаємо увагу на такі моменти, як відсутність бази нарахування військового збору, що є обов’язковим елементом будь-якого податку (більш детально див. у  статті «Військовий збір: актуальні питання»), та, власне, назву та призначення платежу як такого (більш детально див. у статті «Скільки податків в Україні?»).

Підведемо підсумки змін в оподаткуванні доходів фізичних осіб. Тепер реальна ставка податку щодо основних доходів становить 16,5 % для доходу у межах 10 мінімальних зарплат, і 21,5 % – для «багатіїв», які заробляють понад еквівалент 763 доларів США на місяць (понад 10 мінімальних заробітних плат) за нинішнім офіційним курсом НБУ.

Звертаємо Вашу увагу на те, що наведений вище коментар не є консультацією і пропонується з інформаційною метою. В конкретних ситуаціях рекомендується отримання повної фахової консультації.

Примітки:

¹Повний перелік пасивних доходів визначено у п.п. 167.5.3 ПКУ.

²Див. п. 16-1 Підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ.

З повагою,

© WTS Consulting LLC, 2015

Прокоментувати