Аналітика

1.

1.1.

26 листопада 2025 року Другий сенат Конституційного Суду України ухвалив Рішення № 5-р(II)/2025 (далі – Рішення) у справі за конституційною скаргою Представництва «АНДРІТЗ ГАЙДРО ГмбХ» щодо конституційності положень п. 120¹.1 ст. 120¹ Податкового кодексу України (далі – ПКУ).

1.2.

Положення п. 120¹.1 ст. 120¹ ПКУ встановлюють штрафи за порушення строків реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в розмірі від 10 до 50 % суми ПДВ, зазначеної в таких податкових накладних.

1.3.

Попри те, що зараз, на період воєнного стану, штрафи суттєво знижені та в таких розмірах не застосовні, таке зниження має тимчасовий характер, а тому питання щодо вищевказаних штрафів зберігає актуальність, на що Конституційний Суд України (далі – КСУ) звернув увагу в п. 2 Рішення:

«2. Конституційний Суд України бере до уваги, що Законом України «Про внесення змін до розділу XX „Перехідні положення“ Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» від 12 січня 2023 року № 2876–IX, зокрема, підрозділ 2 розділу XX Кодексу доповнено пунктом 90, відповідно до якого:

«Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України „Про введення воєнного стану в Україні“ від 24 лютого

2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України „Про затвердження Указу Президента України „Про введення воєнного стану в Україні“ від 24 лютого

2022 року № 2102–IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:

– 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, – у разі порушення строку реєстрації

до 15 календарних днів;

– 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, – у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

– 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, – у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

– 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, – у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

– 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, – у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів».

Отже, законодавець на період дії воєнного стану в Україні у відсотковому вираженні суттєво зменшив розміри штрафів за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, однак оспорювані приписи пункту 1201.1 статті 1201 Кодексу не втратили чинності».

1.4.

Підставою/аргументами для звернення до КСУ стало питання непропорційності/неспівмірності штрафів тяжкості порушення і його наслідкам, зокрема, що таке порушення не призводить безпосередньо до несплати податків, а штрафи за нього є співмірними кримінальному покаранню і по суті втручанням у право на вільне володіння майном через його невиправдане вилучення через такі штрафи.

1.5.

Якщо зовсім коротко про Рішення у дуже вузькому сенсі, то КСУ визнав конституційними положення абзацу другого п. 120¹.1 ст. 120¹ ПКУ (штраф у розмірі 10 % від суми ПДВ, зазначеній у податковій накладній, зареєстрованій із затримкою до 15 календарних днів).

Щоправда, аргументація КСУ щодо визнання розміру такого штрафу виглядає непереконливою (про це коротко далі, а для повного розгляду, звісно, адресуємо до тексту власне Рішення). Тому в цьому аспекті вмотивованим Рішення визнати важко (хоча, зауважимо, така наша оцінка може бути суб’єктивною – як юристів, які готували відповідне подання до КСУ для платника податків, за зверненням якого і винесене розглядуване Рішення).

Проте при цьому КСУ розкриває в Рішенні і низку інших принципових аспектів, які, хоч і мають «теоретичний» характер, проте явно висвітлюють можливість і необхідність подальшого руху у відповідних напрямках для захисту інтересів платників податків.

Тож, мабуть, в цілому зараз «за сукупністю» Рішення радше позитивне, з огляду на те, що штрафи в тих розмірах, які були предметом розгляду, наразі (принаймні на період воєнного стану) не застосовуються, тож по них питання не таке «гаряче», а принципові висновки КСУ в Рішенні, хоч і носять деякою мірою «відсторонений» характер загальних міркувань, все ж таки мають значну цінність для торування подальших кроків із захисту прав платників податків.

2.

Почнемо все ж з негативного, тобто з визнання КСУ штрафу в розмірі 10 %  за затримку з реєстрацією податкової накладної до 15 днів конституційним.

2.1.

З конституційною/легітимною метою запровадження штрафу як інструменту, спрямованого на забезпечення дотримання податкового законодавства, загалом можна погодитися, проте КСУ не навів фактично підґрунтя щодо визнання конституційним саме розміру штрафу, і з тексту Рішення не видно аналізу саме цього аспекту. Тому це питання, принаймні «на понятійному рівні», залишається відкритим – з чого виходити саме при визначенні розміру штрафу?

2.2.

З контексту Рішення випливає, що це має аналізуватися, зокрема, з погляду балансу суспільно небезпечних наслідків, які мають бути для цього визначені, і тих несприятливих наслідків для платника, які несе цей штраф, але в самому тексті Рішення бракує аргументації щодо конкретного розміру штрафу, який розглядався у справі, а наведені в цьому розрізі посилання виглядають відверто слабкими:

Так, у п. 5.3 Рішення вказано:

«5.3. Конституційний Суд України після дослідження домірності засобу втручання у вузькому розумінні (stricto sensu) зазначає, що оспорюваний припис Кодексу не порушує справедливого балансу між конституційною цінністю захисту економічної безпеки України та захистом зазначених прав платника податків.

Крім того, Конституційний Суд України враховує, зокрема, й те, що встановлена Конституцією України вимога – „держава прагне до збалансованості бюджету України“ (частина третя статті 95) – набуває особливої суспільної значущості в умовах воєнного стану через потребу в захисті України від широкомасштабної збройної агресії Російської Федерації.

Ураховуючи наведене, Конституційний Суд України висновує, що абзац другий пункту 1201.1 статті 1201 Кодексу у посутньому зв’язку з абзацом першим пункту 1201.1 статті 1201 Кодексу є домірним засобом утручання в право власності, гарантоване статтею 41 Конституції України, у взаємозв’язку з правом на підприємницьку діяльність, що її не заборонено законом (частина перша статті 42 Конституції України)».

Проте чи не суперечить це зазначеному самим КСУ в п. 2 Рішення (відповідний витяг наведений вище) – а саме, що на період воєнного стану штрафні санкції за розглядувані порушення якраз суттєво знижені? Тобто законодавець вчинив дії якраз в напрямку, протилежному тому, який імпліцитно випливає з наведеного твердження КСУ. За наведеною логікою КСУ на час воєнного стану штрафи мали б бути якраз підвищені!

Зазначимо також, що застосування «драконівських» штрафів за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних – тема не нова. І боротьба проти цих штрафів як очевидно неспівмірних та непропорційних (хоча тепер і «конституційних», принаймні в розмірі 10 % за затримку з реєстрацією на 1 день чи трохи більше, до 15 календарних днів) дає певні плоди.

Згадаємо, наприклад, історію про застосування таких штрафів за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних щодо тих накладних, які не надаються покупцям. Початково там теж штрафи застосовувалися «на повну».

Проте змінами за Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16 січня 2020 року № 466-IX (далі – Закон 466) було встановлено новий розмір штрафів за відповідні порушення, з обмеженням максимальної суми штрафу в 1020 грн. У подальшому законодавець ще суттєвіше обмежив розміри можливих санкцій. Зокрема, за Законом України від 14 липня 2020 року № 786-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо функціонування електронного кабінету та спрощення роботи фізичних осіб – підприємців» (далі – Закон № 786) штрафи за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних обмежувалися максимумом 510 грн (для штрафів, що перебували у процедурі оскарження).

Та й суттєве зниження цих штрафів в цілому, хай хоч формально і тимчасово, на період воєнного стану, теж показує, що тренд пошуку справедливого балансу йде в напрямку саме їх суттєвого зниження, а значить імпліцитного визнання надмірності того початкового рівня, який і став предметом розгляду КСУ в Рішенні.

2.3.

Насправді так у голові і не вкладається, чому визнають конституційним, що за розглядуваною нормою п. 120¹.1 ст. 120¹ ПКУ за несвоєчасну реєстрацію (тобто все ж проведену, хоч і із затримкою) податкової накладної з ПДВ платників податків карають значно суворіше, ніж власне за помилку (надалі самостійно виявлену і виправлену) з пропуском відповідної суми в податковій декларації і, відповідно, несвоєчасній сплаті того ж ПДВ. У тому випадку штрафи були і за звичайних умов 3 % чи 5 % від суми податку (недоплати), залежно від обраного порядку виправлення помилки. А на час воєнного стану навіть ці штрафи у разі самостійного виправлення не застосовуються.

Наведений приклад як якась алюзія на тему «війна – фігня, головне маневри». Тобто головне – папірці, а не фактичне забезпечення сплати податків.

Тож якщо податок сплачено своєчасно і в повному обсязі, то чи правильно карати за якісь помилки при адмініструванні суворіше, ніж, власне, за податок?

2.4.

Ще одне посилання (п. 5.1 за текстом Рішення) буцімто на виправдання домірності того конкретного розміру штрафу, який був предметом розгляду:

«5.1. Досліджуючи правомірність мети оспорюваного припису Кодексу, Конституційний Суд України зазначає, що запровадження фінансової відповідальності за порушення граничного строку реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (пункт 1201.1 статті 1201 Кодексу) спрямоване на захист економічної безпеки України у спосіб забезпечення законності у здійсненні електронного адміністрування податку на додану вартість.

Конституційний Суд України також зважає на Пояснювальну записку до проєкту закону України про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законів України (щодо податкової реформи) (реєстр. № 1578), що його ухвалено як Закон України „Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи“ від 28 грудня 2014 року № 71–VIII, з якої вбачається, що його метою є, зокрема, підвищення ефективності використання ресурсів економіки, а саме зменшення витрат підприємств на визначення податкових зобов’язань і складання податкової звітності та держави на адміністрування податків».

Як розуміємо, йдеться про цю Пояснювальну записку (див. за посиланням у нас у Корисних документах).

Проте ми не побачили в ній, що саме там може розглядатися як дотичне до розглядуваного питання.

Для зручності (може, хтось таки щось тут знайде) наводимо витяг із цієї Пояснювальної записки щодо того, що в ній сказано про ПДВ:

«Податок на додану вартість:

• продовжити до 31 грудня 2017 року включно дію норм щодо звільнення від оподаткування ПДВ операцій з постачання на митній території України та вивезення в митному режимі експорту зернових та технічних культур за винятком с/г підприємств-виробників;

Таким чином держава зберігає практику надання субсидій у вигляді ПДВ для сільськогосподарської продукції, яка споживається громадянами України, та не витрачає кошти на субсидію на споживання за межами України.

Водночас передбачено доручити Уряду 1 квітня 2015 року, за результатами аналізу функціонування системи електронного адміністрування податку на додану вартість протягом І кварталу 2015 року, прийняти рішення щодо доцільності внесення змін до Податкового кодексу України в частині перегляду терміну введення в дію пункту 197.21 статті 197 Податкового кодексу України стосовно оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання на митній території України та вивезення в митному режимі експорту зернових та технічних культур.

• вирівнювання навантаження для операцій з постачання:

–       послуг із здобуття вищої, середньої, професійно-технічної та дошкільної освіти навчальними закладами;

–       послуг з охорони здоров’я закладами охорони здоров’я;

–     періодичних видань друкованих засобів масової інформації, навчальних посібників вітчизняного виробництва, словників українсько-іноземної або іноземно-української мови, а також доставки таких періодичних видань друкованих засобів масової інформації (передбачено пільгу лише для операцій з підготовки до видання та постачання книжок українською мовою, крім видань еротичного та рекламного характеру);

• з метою удосконалення системи електронного адміністрування ПДВ, яка запроваджується з 1 січня 2015 року, а також недопущення неоднозначного трактування окремих норм, що регламентують порядок такого адміністрування передбачається:

–     запровадити перехідний період (до 1 квітня 2015 року), протягом якого:

штрафи за порушення терміну реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до 10 днів не застосовуються;

податкові накладні/розрахунки коригування в Єдиному реєстрі реєструються без застосування обмежень;

–     враховувати (за заявою платника) суми залишків бюджетного відшкодування та від’ємного значення, що були задекларовані до 01.01.2015, шляхом збільшення розміру суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (з одночасним збільшенням податкового кредиту на відповідну суму):

без проведення перевірок – у розмірі, що не перевищує 6/12 податкового кредиту, задекларованого в податкових деклараціях з податку на додану вартість за останні 12 календарних місяців (4 квартали);

решту сум – після проведення відповідних перевірок;

–     встановити, що з 1 квітня 2015 року платникам податку автоматично збільшується розмір суми, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на суму середньомісячного розміру суми податку, задекларованих платником до сплати до бюджету за останні 12 звітних (податкових) місяців/ 4 кварталів («овердрафт»);

–     надати право на отримання автоматичного бюджетного відшкодування платникам податку, які не мають необоротних активів в достатніх розмірах, проте відповідають іншим критеріям, за умови, що такі платники матимуть фінансову гарантію на суму заявленого бюджетного відшкодування, видану на один рік банківською установою, перелік яких визначається Кабінетом Міністрів України (у разі, якщо за результатами перевірки платника виявлено безпідставно заявлену до відшкодування суму ПДВ, гарантія має бути подовжена до 3 років);

…».

Може, хтось вкаже, що ж саме в цьому документі дотично до розглядуваного питання? І навіщо КСУ послався на загальну мету законопроекту, до якого належить Пояснювальна записка, як в ній зазначено (виділено жовтим маркером в тій частині, яка процитована в Рішенні КСУ):

«2. Мета і шляхи її досягнення

Метою законопроекту є покращення умов ведення бізнесу в Україні з одночасним підвищенням показників України в міжнародних рейтингах, а також підвищення ефективності використання ресурсів економіки, зокрема:

– зменшення витрат підприємств на визначення податкових зобов’язань і складання податкової звітності та держави – на адміністрування податків,

– усунення недоліків діючого законодавства, які дозволяють великим платникам отримувати податкові вигоди,

– спрощення виконання податкового обов’язку малим бізнесом, зменшення податкового навантаження на малий бізнес.

Законопроектом пропонується:

–     скорочення кількості податків та зборів з 22 до 9;…».

Хтось пояснить, який зв’язок цього з розглядуваним питанням, зокрема з огляду на ті аспекти ПДВ, які висвітлюються в Пояснювальній записці (відповідний витяг для зручності вище)?

2.5.

Не узгоджується якось позиція з цього аспекту з викладеним вище і з практикою, наприклад, Суду Справедливості як внутрішнього суду Євросоюзу, в тому числі з питань застосування Європейської директиви з ПДВ.

Хоч в Рішенні КСУ і послався на значний масив судової практики, в тому числі і європейських інституцій, чомусь поза увагою залишено саме питання конкретних розмірів штрафів.

Так, наприклад, за практикою Суду Справедливості (як внутрішнього суду Євросоюзу) у справах проти Бельгії навіть штраф у 5 % відсотків може розглядатися як надмірний.

Дотримання принципу пропорційності (співмірності) при застосуванні податкових штрафів є фундаментом правозастосування в Європейському Союзі (а ми, начебто, все ще туди намагаємося прямувати: у Конституції України є пряме закріплення стратегічного курсу на членство в ЄС та НАТО, що було внесено змінами у 2019 році):

«Стаття 116. Кабінет Міністрів України:

…

1-1) забезпечує реалізацію стратегічного курсу держави на набуття повноправного членства України в Європейському Союзі та в Організації Північноатлантичного договору;

{Статтю 116 доповнено пунктом 1-1 згідно із Законом № 2680-VIII від 07.02.2019}».

А якщо прямуємо туди, то й маємо до застосованих там правил прямувати.

Наприклад, Рішення Європейського суду справедливості від 09 липня 2015 року у справі C-183/14¹ та Рішення Європейського суду справедливості від 19 липня 2012 року у справі С-263/11².

Так, у Рішенні від 19 липня 2012 року у справі C-263/11 Європейський суд справедливості зазначив, що (переклад українською мовою):

«47. Для того, щоб оцінити, чи відповідає штрафна санкція принципам співмірності (пропорційності), мають бути враховані, зокрема, природа та ступінь важкості порушення, за яке передбачається застосування штрафу, і також мета встановленого розміру штрафних санкцій <…>.

49. Розглядувані тут штрафні санкції не спрямовані безпосередньо на забезпечення справляння податку з особи, яка його має сплачувати <…>.

52. У розглядуваному випадку вбачається, що визначена величина штрафів виходить за межі, на забезпечення яких вона спрямована <…>.

53. Тому такі штрафні санкції можуть розглядатися як неспівмірні (непропорційні)».

При цьому відповідні Рішення стосуються країн Європейського Союзу, де здебільшого діють більш жорсткі правила. Так, у згаданому вище випадку щодо Бельгії, де положення щодо регулювання ПДВ можуть бути певною мірою визнані, принаймні на той час, жорсткішими за українські, санкції в розмірі 5 % вже розглядалися як надмірні.

Якщо докладніше, то відповідно до основних положень тогочасного законодавства Бельгії щодо штрафів за порушення вимог, пов’язаних з ПДВ, застосовуються наступні штрафи: за перше порушення – здебільшого звільнення від штрафу, за друге порушення – 2 %, і далі за кожне наступне порушення – лише 5 % (тільки порівняти з максимальним розміром за нашим ПКУ – 50 %, що в 10 разів більше!). При цьому також передбачене звільнення від штрафу (чого немає у ПКУ для штрафів за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних та/або розрахунків коригування, про це ж зазначав і КСУ), яке може бути надане за запитом платника за умови дотримання одночасно наступних умов:

1. штраф був накладений за перше порушення такого типу, вчинене протягом останніх чотирьох років;
2. платник податків вчинив порушення «добросовісно», тобто без злочинного умислу. Діє презумпція добросовісності, а обов’язок доведеності недобросовісності покладається на податкові органи;
3. штраф не був накладений у зв’язку із несплаченою сумою заборгованості з ПДВ.

Так, відповідно до положень законодавства штрафи у Бельгії застосовуються за недотримання адміністративних обов’язків, пов’язаних з ПДВ, – складення податкової накладної з помилками, несвоєчасне подання або неподання звітності з постачання товарів/послуг в межах ЄС, які підлягають оподаткуванню ПДВ, або річної звітності з постачання товарів/послуг тощо. Звільнення від штрафів не застосовується за несвоєчасне подання або неподання періодичної декларації з ПДВ. Тобто лише щодо випадків порушень саме зі звітністю по ПДВ.

І теж, в такому випадку максимальний розмір штрафу буде не більше 5 %, однак ніяк не 10 %, 20 %….50 %!

2.6.

Як резюме по цьому розділу: аргументованої позиції, чому вказаний конкретний розмір штрафу таки визнали конституційним, ми в Рішенні КСУ не побачили.

Повторимося, що викладене тут судження з цього питання може бути певною мірою суб’єктивним як із боку юристів, які складали звернення до КСУ, і, відповідно, глибоко занурювалися в тему. Проте викладення в Рішенні саме щодо питання виправдання конкретного розглядуваного розміру штрафу (а не його легітимної мети і конституційності як такого, безвідносно конкретного розміру) не виглядає обґрунтованим і переконливим. А завдання будь-якого судового рішення – щоб воно було не лише справедливим і обґрунтованим, а й максимально сприймалося як таке, виходячи з того, що там викладено.

3.

3.1.

Проте, як зазначили на початку, – із цим Рішенням – «дві новини». Тож від поганої (чи точніше, від суттєвого, на нашу думку, недоліку в обґрунтуванні позиції і браку дійсного розгляду конкретного розміру штрафу з погляду тих принципів, які зазначені в самому Рішенні) перейдемо до гарної.

3.2.

КСУ, зокрема, визнав відповідні санкції в якості санкції, яка за своєю природою є співмірною з кримінальним покаранням (п. 6.2 Рішення):

«6.2. Конституційний Суд України бере до уваги, що оспорюваний припис Кодексу допускає застосування значних розмірів штрафів, і його метою є не грошова компенсація за завдану шкоду, а покарання й запобігання повторному вчиненню правопорушень; зазначений штраф застосовують відповідно до припису права, що є загальним правилом. Наведене в сукупності вказує на суть санкції в оспорюваному приписі Кодексу, яка може бути визнана співмірною з кримінальним покаранням».

Відповідно, як далі розкриває КСУ, застосування таких і подібних санкцій має відбуватися з дотриманням вимог за практикою ЄСПЛ і у порядку, який би забезпечував дотримання відповідних гарантій для платника податків, зокрема індивідуалізації та презумпції невинуватості.

Щодо індивідуалізації КСУ послався (п. 7.2 Рішення), зокрема, на попередню практику – Рішення КСУ від 15 червня 2022 року № 4-р(II)/2022, за яким:

«– „принцип індивідуалізації юридичної відповідальності у процедурі притягнення особи до адміністративної відповідальності <…> має виявлятись не лише в притягненні до відповідальності особи, винної у вчиненні правопорушення, а й у призначенні їй виду та розміру покарання з обов’язковим урахуванням характеру вчиненого протиправного діяння, форми вини, характеристики цієї особи, можливості відшкодування заподіяної шкоди, наявності обставин, що пом’якшують або обтяжують відповідальність“

(абзац другий підпункту 3.2 пункту 3 мотивувальної частини);

– „потреба в індивідуалізації розміру штрафу є нагальною у випадках, коли цей розмір є істотним, унаслідок чого його застосування може бути надмірним втручанням у низку конституційних прав винної особи“ (абзац четвертий підпункту 4.5 пункту 4 мотивувальної частини)».

Суд також зазначив, що такий підхід має бути застосований і до розглядуваних, і до подібних санкцій.

Далі КСУ (п. 8 Рішення) зауважив щодо єдності принципу індивідуалізації юридичної відповідальності та принципу презумпції невинуватості, і, зокрема, зазначив:

«Згідно зі статтею 62 Основного Закону України цей принцип має конкретний механізм, а саме: особу вважають невинуватою у вчиненні злочину і не можуть піддати кримінальному покаранню, доки її вину не буде доведено в законному порядку і встановлено обвинувальним вироком суду (частина перша); ніхто не зобов’язаний доводити свою невинуватість у вчиненні злочину

(частина друга); обвинувачення не може ґрунтуватися на доказах, одержаних незаконним шляхом, а також на припущеннях; усі сумніви щодо доведеності вини особи тлумачаться на користь особи (частина третя).

Конституційний Суд України у своїх юридичних позиціях зазначав, що елементом принципу презумпції невинуватості є принцип in dubio pro reo, згідно з яким під час оцінювання доказів усі сумніви щодо вини особи тлумачаться на користь її невинуватості; презумпція невинуватості особи передбачає, що обов’язок доведення вини особи покладено на державу (абзаци другий, третій пункту 4 мотивувальної частини Рішення від 26 лютого 2019 року № 1-р/2019).

…

З огляду на наведене Конституційний Суд України констатує, що судова практика застосування приписів Кодексу, як і наукова доктрина, формують дискурс упровадження необхідності доведення вини платника податків у податкових правовідносинах. Такий підхід дає можливість утілити конституційні гарантії в порядок притягнення до фінансової відповідальності платника податків у тих випадках, коли доведення вини як істотний елемент складу правопорушення дає змогу індивідуалізувати конкретну справу, тобто реалізувати розсуд та застосувати справедливу санкцію як уповноваженим контролюючим органом, так і судом (суддею)».

Щоправда, при цьому КСУ послався на принцип поділу державної влади і зазначив, що все має бути врегульовано належним чином законодавцем з урахуванням викладеного в Рішенні; а КСУ в цій справі щодо вказаного не знаходить підстав для виходу за межі безпосереднього конституційного контролю.

3.3.

Хоч у позитивній частині начебто все «загальне», все ж таки висловлена позиція відкриває можливості для підсилення позиції платників податків у спорах, адже Конституція підлягає безпосередньому застосуванню, зокрема судами, а КСУ у Рішенні розкрив, як саме має розумітися і забезпечуватися дотримання Конституції в таких випадках.

Тож якщо суди в конкретних справах залишаться «глухі» до цього (а сподіваємося, що ні), то є шанс тоді підняти справу до КСУ для вже більш прямо застосовного «регулювання» КСУ як «негативним законодавцем» (в тому плані, що він не може встановлювати законодавство, проте може не допускати його застосування у разі невідповідності Конституції) тих конкретних норм, на підставі яких застосовуються санкції.

***

На завершення, загалом варто зазначити: попри те, що це конкретне Рішення КСУ (до якого, до речі, довелося досить довго йти по часу) начебто і не задовольнило звернення платника податків напряму з тим, щоб можна було процедурно переглянути прийняті раніше рішення, все ж таки відкриває суттєві перспективи на майбутнє. Тож варто заради цього працювати. А втілення відповідної мети залежить від дій кожного з нас.

Рішень КСУ з податкових питань поки що досить мало. Тому має сенс працювати в цьому напрямку і намагатися розширити таку практику. Це може відкрити для платників податків нові можливості та додаткові шанси для захисту своїх прав.

Відтак, з оптимізмом сподіваємося, що ухвалене рішення на практиці посилить стандарти захисту прав платників податків та уточнить критерії притягнення до фінансової відповідальності, а також зверне увагу судів на необхідність перевірки фактів доведення податковими органами наявності дійсних фактів вини у діях платників податків, а не її формального опису у рішеннях податкових органів.

Звертаємо Вашу увагу на те, що наведений вище коментар не є консультацією і пропонується з інформаційною метою. В конкретних ситуаціях рекомендується отримання повної фахової консультації.

Примітки:

¹За посиланням: http://curia.europa.eu/juris/document/document.jsf?text=&docid=165649&pageIndex=0&doclang=en&mode=lst&dir=&occ=first&part=1&cid=3828835 (англійською мовою).

²За посиланням: http://curia.europa.eu/juris/document/document.jsf?text=&docid=125228&pageIndex=0&doclang=en&mode=lst&dir=&occ=first&part=1&cid=3827861 (англійською мовою).

З повагою,

© WTS Consulting LLC, 2025