Податкові спори та альтернативні кваліфікації їх як злочину – поточні загрози

08 жовтня, 2015 Інформаційні листи

1.

У разі суперечок з питань оподаткування стандартне бажання контролюючих і слідчих органів – перевести їх також у кримінальну площину. При цьому мова йде не тільки про «рідну» ст. 212 Кримінального кодексу щодо ухилення від сплати податків, а й про деякі альтернативні кваліфікації.

Зокрема, можливі спроби кваліфікації за ст. 358 (підроблення документів) чи ст. 366 (службове підроблення) Кримінального кодексу (далі – «КК»).

2.

Такі дії можуть бути викликані, зокрема, бажанням перевести спір у кримінальну площину навіть у разі, коли сума спору не перевищує поріг, встановлений ст. 212 КК (зараз 609 000 гривень). Зазначені вище альтернативні кваліфікації або взагалі не пов’язані з жодним порогом або (ч. 2 ст. 366) пов’язані з порогом, який є суттєво нижче встановленого для
ст. 212.

Можливість застосування вказаних статей у зв’язку з податковими суперечками не є принципово новою. Так, ще Постановою Пленуму Верховного Суду України «Про деякі питання застосування законодавства про відповідальність за ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів» від 08.10.2004 р. № 15 було, зокрема, зазначено:

«14. У разі коли ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів або його приховання вчинено шляхом службового підроблення чи підроблення документів, дії винної особи додатково кваліфікуються за ст. 366 чи ст. 358 КК. При цьому підроблення, вчинене службовою особою, може кваліфікуватися за ст. 366 КК незалежно від того, до якої відповідальності (кримінальної чи адміністративної) її буде притягнуто за ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів».

Водночас, на нашу думку, у разі зв’язку достовірності даних в офіційних документах чи власне документів з питаннями оподаткування, кваліфікація дій службових осіб платників податків за ст. 358 чи ст. 366 КК має здійснюватися виключно додатково до кваліфікації за ст. 212 КК України (як це, до речі, й зазначено в наведеному вище пункті Постанови Пленуму ВСУ). Власне внесення недостовірних даних до податкових декларацій чи інших документів для цілей оподаткування, чи підробка таких документів, якщо тільки це не призвело до фактичного ненадходження коштів до бюджетів у розмірах, передбачених ст. 212 КК, не може вважатися злочинним діянням.

Ч. 2 ст. 11 КК встановлює, що «не є злочином дія або бездіяльність, яка хоча формально і містить ознаки будь-якого діяння, передбаченого цим Кодексом, але через малозначність не становить суспільної небезпеки, тобто не заподіяла і не могла заподіяти істотної шкоди фізичній чи юридичній особі, суспільству або державі».

Нагадаємо, що згідно з ч. 1 ст. 11 КК злочином визнається лише винне діяння. Форми вини визначені у розділі V КК. Вони передбачають певну спрямованість дій або бездіяльності відповідної особи. Якщо дії або бездіяльність спрямовані на зменшення сум податків до сплати (фактичного їх надходження до бюджету), то саме суму таких недоотриманих бюджетом податків слід вважати показником значущості суспільної небезпеки (шкоди), про яку йде мова в ч. 2 ст. 11 КК.

Поріг значущості для питань, пов’язаних з оподаткуванням, встановлено ст. 212 КК. Отже, якщо цього порогу не досягнуто, то самостійна кваліфікація за ст. 358 чи ст. 366 КК у зв’язку з підробкою податкових документів чи недостовірності даних в податкових документах вбачається неправомірною.

3.

У зв’язку з вищезазначеним позиція, викладена в нещодавньому листі ДФСУ від 25.09.2015 р. № 8960/99-99-10-03-02-14 за підписом Голови ДФСУ пана Романа Насірова (цей лист з’явився в Інтернеті) викликає здивування. Листом-відповіддю Голова фіскального органу вказує на можливість притягнення до кримінальної відповідальності за підроблення документів (стаття 358 КК України) чи службове підроблення (стаття 366 КК України) за наслідками внесення неправдивих відомостей до податкових декларацій, навіть у випадку завищення показників доходів.

Оскільки такі дії, як завищення показника доходів в декларації, навряд чи призведуть до недоотримання податків бюджетом, то в чому суспільна небезпечність діяння і шкода, яка може бути завдана цим? Як і чим вона вимірюється?

В такому разі державний бюджет скоріше мав би отримати додаткові грошові кошти, а про будь-яку суспільну небезпечність діяння годі й говорити.

Додатково також необхідно зазначити, що склади злочинів, які передбачені ст. 358 і ст. 366 КК України у якості обов’язкового елементу, містять таку обставину, як наявність умислу, тобто усвідомлення суспільно небезпечного характеру діяння [в чому саме він полягає в разі завищення доходу в декларації?] і передбачення його суспільно небезпечних наслідків [а яких саме?].

Тому, якщо ДФСУ займає таку позицію, то мала б принаймні зазначити, в чому суспільна небезпечність діяння щодо завищення доходів в податковій декларації та яка від цього шкода (до того ж така, яка знаходиться в сфері компетенції фіскальної служби). Наразі в такому випадку ми цього не вбачаємо. А висловлену в зазначеному листі позицію ДФСУ, виходячи з наявної інформації, слід вважати скоріше такою, яка не відповідає закону.

4.

Навіть у разі перевищення порогу, встановленого ст. 212 КК, відповідна кваліфікація за вищезгаданими статтями не завжди застосовна.

Так, ВССУ з розгляду цивільних і кримінальних справ у листі від 12.02.2013 р. № 223-286/0/4-13, з посиланням на рішення Верховного Суду (Постанова від 19.12.2011 р. № 5-18 кс11), зокрема зазначив, що для інкримінування особі спричинення (заподіяння) її діями певних наслідків необхідна наявність прямого, безпосереднього, а не опосередкованого, причинного зв’язку між її діями і певними наслідками. І далі: «якщо особа з метою ухилення вiд сплати податкiв, зборiв (обов’язкових платежiв) вчиняє службове пiдроблення, яке є одним iз способiв такого ухилення, то наслiдки, що призвели до фактичного ненадходження до бюджету чи державних цiльових фондiв коштiв у вiдповiдних розмiрах, охоплюються диспозицiєю конкретної частини ст. 212 КК України i не можуть одночасно (подвiйно) розцiнюватись як тяжкi наслiдки в розумiннi ч. 2 ст. 366 КК України».

5.

І наостанок, для повноти викладення хотіли б ще раз звернути увагу, що у разі вибору при податковому спорі опції звільнення від відповідальності на підставі ч. 4 ст. 212 КК (у зв’язку зі сплатою всього донарахованого зі штрафами до притягнення до кримінальної відповідальності), таке звільнення поширюється тільки на ст. 212 і не застосовується автоматично до статей, за якими можлива додаткова кваліфікація діяння (тих же ст. 358 чи ст. 366 відповідно). Таким чином, при виборі шляхів вирішення податкового спору та пов’язаних з ним кримінальних аспектів слід враховувати і ці ризики.

Звертаємо Вашу увагу на те, що наведений вище коментар не є консультацією і пропонується з інформаційною метою. В конкретних ситуаціях рекомендується отримання повної фахової консультації.

З повагою,

© WTS Consulting LLC, 2015

Перегляди 985

Прокоментувати