Обмеження на віднесення до складу витрат сум процентів, нарахованих на користь нерезидента згідно з Податковим кодексом України

13 серпня, 2012 Інформаційні листи

Як і раніше, чинні положення податкового законодавства встановлюють обмеження на віднесення до складу витрат платника податків за звітний період сум процентів, нарахованих на користь нерезидента, у власності або управлінні якого перебуває 50 і більше відсотків статутного фонду такого платника податків. Так, згідно з п. 141.2 ст. 141 Податкового кодексу України (далі – “Податковий кодекс”):

“віднесення до складу витрат нарахування процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов’язаннями на користь таких нерезидентів та пов’язаних з ними осіб дозволяється в сумі, що не перевищує суму доходів такого платника податку, отриману протягом звітного періоду у вигляді процентів від розміщення власних активів, збільшену на суму, що дорівнює 50 відсоткам оподатковуваного прибутку звітного періоду, без урахування суми таких отриманих процентів”.

Разом з тим, Закон України “Про оподаткування прибутку підприємств” від 28.12.1994 року № 334-94/VR (далі – “Закон про прибуток”) містив порядок розрахунку оподатковуваного прибутку, згідно з яким було чітко визначено, що суми процентів, нарахованих на користь нерезидента, віднімалися від суми валових витрат для цілей визначення оподатковуваного прибутку. Наразі Податковий кодекс щодо цього не містить чітких вказівок, у зв’язку з чим існує три можливих варіанти обчислення оподатковуваного прибутку, які ми розглянемо нижче.

Перш за все слід відзначити, що в базі податкових знань пропонується така формула:

Част ВитрПроц = ДохПроц + (ОподПрибут – ДохПроц)/ 2, де:

  • Част ВитрПроц – сума процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов’язаннями на користь нерезидентів та пов’язаних з ними осіб, яка може бути включена до складу витрат при обчисленні податку на прибуток (рядок 06.4.18 “Витрати за операціями з борговими вимогами та зобов’язаннями” додатка ІВ до Податкової декларації з податку на прибуток підприємства, форма якої затверджена наказом Міністерства фінансів України від 28.09.2011 № 1213 (далі – “Декларація”), з відповідним перенесенням до рядка 06.4 “Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати” Декларації);
  • ДохПроц – сума доходів платника податку, отримана протягом звітного періоду у вигляді процентів від розміщення власних активів (рядок 03.2 “Проценти” додатка ІД до Декларації з відповідним перенесенням до рядка 03 “Інші доходи” Декларації);
  • ОподПрибут – оподатковуваний прибуток звітного періоду (рядок 07 “Об’єкт оподаткування від усіх видів діяльності” Декларації).

В цьому роз’ясненні податкова вказує, що оподаткований прибуток дорівнює рядку 07 “Об’єкт оподаткування”. При цьому як цей об’єкт розраховується (з врахуванням нарахованих відсотків на користь нерезидента, без врахування, або з частковим врахуванням в допустимих межах), не зазначається.

Тому існує три варіанти розрахунку оподатковуваного прибутку, що фігурує у формулі: (1) такі відсотки не враховуються взагалі, (2) такі відсотки враховуються повністю; (3) такі відсотки враховуються в сумі, яку дозволено відносити до складу витрат (таке собі рівняння з невідомим).

Розглянемо вищезазначені варіанти:

  1. Передбачається розрахунок об’єкта оподаткування без врахування відсотків, нарахованих на користь нерезидента за звітний період. В такому випадку Дохід (рядок 01 декларації ) зменшується на Витрати (рядок 4 декларації, але без врахування рядку 06.3.1 декларації).

Цей варіант є вигідним для платника податку, оскільки збільшує суму відсотків, яка може бути віднесена до витрат. Однак ми не вбачаємо достатніх підстав для застосування такого підходу, оскільки п. 141.2 ст. 141 Податкового кодексу не дає підстав для такого неврахування відсотків. Разом з цим, зазначений варіант був описаний в журналі “Вісник податкової служби” (№ 34 (654), с. 10).

  1. Передбачається розрахунок об’єкта оподаткування з врахуванням повної суми відсотків, які були нараховані на користь нерезидента за звітний період. Зазначений варіант є найбільш консервативним, тому що максимально зменшує суму відсотків, яку дозволено відносити до витрат (на відміну від вищенаведеного прикладу, рядок 06.3.1 декларації, навпаки, враховується в повному обсязі без застосування обмеження).
  1. Передбачається врахування частини відсотків, яка дорівнює сумі дозволених на віднесення до складу витрат відсотків.

Розрахунок здійснюється за формулою, яка виводиться з базового правила. Наприклад, деякі консультанти пропонують використовувати наступну формулу:

В % = (Д % + ПД – ПВ без %)/ 3, де:

В % – витрати, пов’язані з виплатою процентів;

Д % – доходи, отримані у вигляді процентів;

ПД – всі податкові доходи;

ПВ без % – податкові витрати без урахування витрат, пов’язаних з виплатою процентів.

Зазначена формула використовує рядок 07 “Об’єкт оподаткування”, який буде отриманий у випадку використання рядку 06.3.1 з врахуванням встановленого обмеження. Зазначений варіант найбільш відповідний з точки зору того, як будуть заповнені рядки декларації. Він також є більш вигідним для платників податків на відміну від другого варіанта (розглянутого вище). Але він також є варіантом тлумачення, тому існує ризик, що він може бути не прийнятий податковими органами.

Враховуючи нечіткість норми податкового законодавства стосовно розрахунку суми обмеження на віднесення до складу витрат нарахованих на користь нерезидента процентів, для підсилення своєї позиції радимо отримати з цього питання індивідуальну податкову консультацію.

Звертаємо Вашу увагу на те, що наведений вище коментар не є консультацією і пропонується з інформаційною метою. В конкретних ситуаціях рекомендується отримання повної фахової консультації.

З повагою,

© ТОВ «КМ Партнери», 2012

Перегляди 6389

Прокоментувати