Аналітика

Законом України від 27 березня 2014 року № 1165-VI внесено ряд змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2014 рік» та Податкового кодексу України, серед яких запровадження «нового-старого»¹ способу бюджетного відшкодування ПДВ за допомогою облігацій внутрішньої державної позики.

Порядок випуску таких облігацій встановлено Постановою  Кабінету Міністрів України від 21 травня 2014 року № 139 (надалі – «Постанова КМУ»). Постановою КМУ зокрема встановлено, що облігації видаються «для відшкодування сум податку на додану вартість, задекларованих до відшкодування до 1 січня 2014 р., не відшкодованих на дату набрання чинності Законом України “Про Державний бюджет України на 2014 рік” і підтверджених за результатами перевірок […]».

У зв’язку з цим виникла низка практичних питань.

Так, бюджетне відшкодування ПДВ відповідно до положень податкового законодавства може відбуватись двома шляхами:

• на рахунок платника у банку (рядок 23.1 Податкової декларації з ПДВ);
• у зменшення податкових зобов’язань з податку на додану вартість наступних періодів (рядок 23.2 Податкової декларації з ПДВ).

Загалом, незалежно від напрямку спрямування сум ПДВ, в обох випадках ці суми ПДВ будуть вважатися бюджетним відшкодуванням. Підтвердженням цього слугує також і додаток №3 до податкової декларації з ПДВ «Розрахунок бюджетного відшкодування».

Таким чином, з наведеного вище логічно припустити, що облігаціями можуть бути відшкодовані суми ПДВ, що заявлялись до бюджетного відшкодування як на рахунок платника у банку (рядок 23.1 Податкової декларації з ПДВ), так і суми ПДВ спрямовані у зменшення податкових зобов’язань наступних періодів (рядок 23.2 Податкової декларації з ПДВ).

Однак не все так просто. Якщо перейти до форми Заяви про оформлення відшкодування сум податку на додану вартість облігаціями внутрішньої державної позики², то з неї вбачається, що платник ПДВ може претендувати на облігації скоріше лише щодо тих сум ПДВ, що були заявлені до відшкодування саме на банківський рахунок:

«Відповідно до статті 24 Закону України «Про Державний бюджет України на 2014 рік» обираємо спосіб відшкодування з бюджету сум податку на додану вартість, заявлених до відшкодування на рахунок у банку, шляхом оформлення облігаціями внутрішньої державної позики на загальну суму».

Іншої форми Заяви про оформлення відшкодування сум податку на додану вартість облігаціями внутрішньої державної позики, яка була б призначена для відшкодування облігаціями сум ПДВ, спрямованих у зменшення податкових зобов’язань наступних періодів, не передбачено.

Тобто на практиці отримати бюджетне відшкодування ПДВ за допомогою облігацій по показникам безпосередньо рядка 23.2 податкової декларації ПДВ навряд чи вдасться. Однак певні варіанти можна розглянути.

Оскільки Заява про оформлення відшкодування сум податку на додану вартість облігаціями внутрішньої державної позики дає пряму прив’язку саме до тих сум ПДВ, що були заявлені до відшкодування на банківський рахунок, то логічно, що щодо заявлених на відшкодування за рахунок майбутніх платежів сум ПДВ виникає необхідність зміни напрямку відшкодування. Такий підхід є потенційно можливим в силу положень п. 200.6 ст. 200 ПК України:

«200.6. Платник податку може прийняти самостійно рішення про зарахування в повному обсязі належної йому суми бюджетного відшкодування або її частини у зменшення податкових зобов’язань з цього податку, що виникли протягом наступних звітних (податкових) періодів, за наявності умов, передбачених пунктом 200.4 цієї статті. Зазначене рішення відображається платником податку у податковій декларації, яку він подає за результатами звітного (податкового) періоду, в якому виникає право на подання заяви про отримання бюджетного відшкодування згідно з нормами цієї статті. Платник податку зберігає право на отримання бюджетного відшкодування коштами у майбутніх звітних (податкових) періодах».

Тобто, попередньо заявивши суми ПДВ до бюджетного відшкодування за рахунок платежів майбутніх періодів, платник податків зберігає право на отримання бюджетного відшкодування коштами, а отже має право змінити відшкодування ПДВ із зарахування в майбутніх періодах на відшкодування коштами. Однак, передбачивши таку можливість в принципі законодавець не прописав прямо конкретного механізму її реалізації.

Нижче розглянемо можливі способи зміни напрямку бюджетного відшкодування ПДВ із зарахування майбутніх платежів на відшкодування коштами на рахунок:

• подання заяви про корегування по особовій картці платника податку напрямку відшкодування ПДВ із «зарахування в рахунок майбутніх платежів» на «відшкодування на рахунок в банку»;
• подання уточнюючих розрахунків, в яких буде перенесено суми бюджетного відшкодування ПДВ із рядка 23.2 в рядок 23.1.

Щодо зміни напрямку бюджетного відшкодування ПДВ шляхом подання уточнюючого розрахунку, висловилося Міністерство доходів і зборів України: «Якщо платник ПДВ у податковій декларації з ПДВ задекларував рядок 23.2 декларації, тобто обрав напрямок відшкодування «у зменшення податкових зобов’язань із податку на додану вартість наступних податкових періодів», то згідно з п. 200.6 ПКУ у майбутніх звітних періодах він має право змінити такий напрямок на напрямок «на рахунок платника у банку» шляхом внесення змін до рядка 23.1 податкової декларації ПДВ за період, в якому виникло право на отримання бюджетного відшкодування. Внесення змін здійснюється шляхом подання уточнюючого розрахунку відповідно до ст. 50 ПКУ»³, – зазначено в Єдиній базі податковий знань.

Разом з тим такий підхід не є однозначним. Варіант із уточнюючими розрахунками викликає деякі сумніви щодо наявності підстав для їх подання з огляду на положення п. 50.1 ст. 50 ПК України щодо виявлення помилки як підстави для подання уточнюючого розрахунку. Так, перенесення сум бюджетного відшкодування з ПДВ з одного рядка декларації в інший тяжко розцінити як виправлення помилки.

При цьому в тій же Єдиній базі податкових знань міститься повністю протилежна відповідь на питання щодо можливості зміни напрямку бюджетного відшкодування ПДВ шляхом подання уточнюючого розрахунку: «Платники ПДВ не мають права на складання уточнюючих розрахунків з метою зміни напряму відшкодування, оскільки зміна напряму відшкодування не може розцінюватися як виправлення помилки»⁴.

Однак, для повноти викладу зазначимо, що ця відповідь по хронології є давнішою. Цю обставину можна розцінювати як зміну самим же податковим органом попереднього забороняючого підходу на користь уточнюючих розрахунків.

Попри те як альтернативний варіант зміни напрямку бюджетного відшкодування ПДВ можна розглянути подання в податковий орган заяви про корегування в особовій картці платника податків напрямку відшкодування ПДВ із «зарахування в рахунок майбутніх платежів» на «відшкодування на рахунок в банку».

Поряд з тим, механізм уточнень може підійти до тих сум бюджетного відшкодування, які платник податків при виконанні необхідних критеріїв (наприклад, фактична сплата сум ПДВ постачальникам) до бюджетного відшкодування все ж не заявляв, а з тих чи інших причин відносив до рядка 24 декларації ПДВ. Адже даний випадок можна розглядати як помилку, при якій суми ПДВ належні до бюджетного відшкодування були помилково віднесені на рядок 24 декларації. Тобто підстава для подання уточнюючого розрахунку за п. 50.1 ст. 50 ПК України тут наявна.

Зокрема, можливість виправлення помилок, опосередковано підтверджується і контролюючими органами. Так, у Єдиній базі податкових знань у під категорії 101.18.01 платникам було надано наступну відповідь: «Таким чином, платник податку на додану вартість, який самостійно виявив заниження бюджетного відшкодування внаслідок недекларування ним оплаченої частини від’ємного значення, може подати уточнюючий розрахунок і відповідні додатки до податкової декларації з ПДВ за період, в якому виникло право на бюджетне відшкодування (фактично була здійснена оплата), з виправленими показниками».⁵

Звертаємо увагу, що з формальної точки зору по рядку 24 податкової декларації ПДВ відображається залишок від’ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 22 – рядок 23). Тобто формально сума ПДВ із рядка 24 не є сумою, заявленою до бюджетного відшкодування, і виникає питання критерію щодо заявлення сум ПДВ до бюджетного відшкодування саме до 01.01.2014 року. Також залишається необхідність підтвердити відповідні суми бюджетного відшкодування ПДВ за результатом податкової перевірки.

Тобто у випадку із рядком 24 отримання бюджетного відшкодування ПДВ за допомогою облігацій виглядає доволі ускладненим.

Загалом, якщо платник податків має бажання отримати бюджетне відшкодування ПДВ за рахунок облігацій не лише по рядку 23.1 (суми ПДВ заявлені до бюджетного відшкодування на рахунок у банку), а й по інших рядках декларацій, то перед вчиненням конкретних дій в цьому напрямку рекомендуємо попередньо узгодити такі дії із податковим органом з метою визначення прийнятності для них обраного платником податків механізму.

При цьому звертаємо увагу, що необхідні подання (чи то буде заява чи уточнюючий розрахунок) слід зробити до податкового органу завчасно. Зауважимо, хоча останнього строку для подання заяви про оформлення відшкодування сум податку на додану вартість облігаціями внутрішньої державної позики в Постанові КМУ і не встановлено, часу у платників податків залишилося не багато.

Так, виходячи з того, що Міністерство доходів і зборів має подати реєстри інвентаризації сум податку на додану вартість, задекларованих до відшкодування на підставі заяв платників «у двомісячний строк». В зв’язку з тим, що точки відліку даного строку знову ж таки не зазначено, розуміємо, що строк почав обраховуватись з моменту набрання законної сили Постановою КМУ – 27 травня 2014 року. Відповідно, слід орієнтуватися на 27.07.2014 року як на дату, коли вже зведені дані по Заявам подаватимуться до Міністерства фінансів України.

Звертаємо Вашу увагу на те, що наведений вище коментар не є консультацією і пропонується з інформаційною метою. В конкретних ситуаціях рекомендується отримання повної фахової консультації.

З повагою,

© ТОВ «КМ Партнери», 2014

Прокоментувати