Перший звіт комом або по гарячим слідам трансфертної звітності

19 травня, 2014 Ексклюзив

Вступ

З прийняттям Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо трансфертного ціноутворення» від 01.09.2013 року за платниками податку закріпили обов’язок подавати звітність щодо трансфертного ціноутворення в разі здійснення контрольованих операцій у звітному періоді. Звіт про контрольовані операції (далі – Звіт) щодо четвертого кварталу 2013 р. згідно з п/п 39.4.2 Податкового кодексу України (далі – ПК України) мав бути поданий платниками податків до 1 травня 2014 року.

Однак 13 травня 2014 року Верховна рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення трансфертного ціноутворення», яким передбачено, що дата складання Звіту про контрольовані операції за період з 1 вересня по 31 грудня 2013 року переноситься на 1 жовтня 2014 р.

Тож подання Звіту платниками податків до 1 травня цього року, відповідно до діючого на той момент п/п. 39.4.2 ПК України, можна розцінювати як своєрідну «репетицію», яка дозволила виявити слабкі місця і неузгодженості процедури складання Звіту, хоча такий Звіт і буде вважатися податковою звітністю з відповідними наслідками.

Окремої процедури подання уточнень/виправлень у вже подані Звіти не передбачено. Разом з тим, виходячи з форми Звіту (а також другого абзацу п/п. 39.4.2 ст. 39 ПК України), Звіт за існуючою формою може бути поданий як уточнюючий. А тому, на нашу думку, є можливість уточнити вже подані Звіти шляхом подання нового Звіту з відміткою «уточнюючий».

Нижче ми зупинимося на основних проблемних моментах, які виявилися при поданні Звіту. Цей досвід може бути корисним як для платників податків, які ще Звіт не подавали, так і для тих, хто його вже подав та ще може переосмислити обрані підходи та зробити відповідні уточнення.

Проблема з деталізацією даних у Звіті щодо кожної контрольованої операції

Чи не найперше запитання, яке виникало на практиці з початку заповнення Звіту – наскільки детально треба розписувати контрольовані операції? Чи можна їх якось згрупувати?

Наразі п. 4.20 Порядку визначає єдиний випадок, коли платник податку має право сумарно в одному рядку зазначити дані про операції, які мали місце. Таким випадком є ситуація, коли за договором передбачається здійснення періодичних операцій протягом звітного року при незмінності умов поставок та інших показників, що відображаються у графах 2 – 14, 17, 19 – 20, 23 – 26 розділу “Відомості про контрольовані операції” Додатка.

Іншими словами, цей варіант можна використовувати, коли для ряду операцій відрізняється лише дата здійснення, кількість предметів операції, курс валют та, відповідно, загальна сума операції. Тобто, якщо ці умови виконуються, то можна згрупувати операції за певний період без вказання у Звіті кожної окремої операції.

А що робити, коли ситуація інша і в межах однієї операції поставляються сотні найменувань різних товарів?

Виходячи з форми Звіту, операцію по кожній позиції слід розписувати окремо, оскільки відрізняється предмет операції, ціна та інші фактори.

Однак в одній операції поставки (наприклад, за однією митною декларацією) може здійснюватися продаж сотень та тисяч позицій продукції з різними найменуваннями та цінами. Окреме зазначення кожної такої позиції як окремої операції є дуже складним (а в деяких випадках – взагалі фізично неможливим), а існуюче програмне забезпечення не дозволяє автоматизувати цей процес.

Тому сміливі платники податків за аналогією використовували механізм групування (за п. 4.20 Порядку) і у випадку постачання товарів з великою кількістю товарних позицій, узагальнивши їх найменування, наприклад, як «запасні частини до механізму». Це дозволило зекономити зусилля на заповнення Звіту, хоча ми і не виключаємо, що такий підхід спричинить запит документації на підтвердження цін. Разом з тим, інших ризиків ми не бачимо, оскільки немає підстав такий підхід до заповнення Звіту розглядати в якості незазначення у ньому певних операцій, оскільки сума контрольованих операцій та загальна вартість операцій за Звітом відповідатимуть одне одному.

Проблема з курсом валют у випадку узагальненого подання інформації

Порядком передбачено, що у випадку узагальненого подання інформації про операції, в графі 21 Звіту, в якій має відображатися курс валют на дату виконання (надання) робіт, послуг, проставляється позначка «Х».

А тому при заповненні Звіту виникало питання, як же слід визначати звичайну ціну за одиницю, яка має подаватися в гривні, тоді як договірна ціна визначена у валюті?

На практиці у такій ситуації використовували підхід, згідно з яким звичайна ціна одиниці визначалася розрахунково, виходячи з наявної інформації про загальну суму операції (графа 22) та кількості одиниць (графа 18). Такий підхід ми вважаємо правильним.

Проблема з найменуванням товару іноземною мовою

При заповненні графи 3 Додатку платник, відповідно до Порядку, має наводити опис предмета операції за первинними документами. Оскільки часто Звіт складається щодо операцій по зовнішньоекономічним контрактам, то і первинні документи в частині опису предмета операцій часто містять опис товару іноземною мовою або ж містять окремі елементи, прописані латиницею, наприклад, назви товарів.

Ані Порядок складання Звіту, ані Податковий кодекс прямо не зобов’язують платника податків використовувати при складанні Звіту лише українську мову, в тому числі при зазначенні назви товарів. Так, єдиною вимогою, вказаною у порядку (п. 4.8), є те, що опис предмета операції наводиться відповідно до первинних документів.

Тому на практиці при заповненні Звіту в  описі предмету операції платники податків використовували іноземну мову.

На підтвердження можливості зазначення іноземних назв можна за аналогією згадати й позицію Міндоходів, наведену в Узагальнюючій податковій консультації стосовно податкових накладних (наказ № 127 від 16.02.2012 р.): «…у разі неможливого перекладу з іноземної мови торгової марки або найменування товару на державну мову та з метою збереження ідентифікації такого товару, в податковій накладній в графі 3 “Номенклатура товарів/послуг продавця” допускається зазначати назву торгової марки та у вигляді абревіатури номенклатуру товару без перекладу його на державну мову».

Неможливість зазначити ціну операції в формі, іншій ніж грошова

На даний момент форма Звіту передбачає можливість зазначити ціну лише в грошовій формі. Проте існують операції, в яких ціна фактично прив’язується не до конкретної грошової суми, а до відсотка від певної бази. Прикладом таких операцій можуть бути ліцензійні платежі, де ставка роялті зазначається у відсотках. Відповідно, було б логічним вказувати не грошову суму, яка фактично сплачується і залежить від бази розрахунку, про яку інформація у Звіті не наводиться, а рівень відсоткової ставки, відповідно до якого ця сума була розрахована.

Втім, іншої можливості, аніж зазначення сплаченої суми коштів наразі не передбачено. Тому на практиці в графі 17 «ціна за одиницю виміру» зазначали сплачену суму, яка дублюється в графі 22 «загальна сума операції».

Проблема із зазначенням одиниці виміру

У графі 19 Звіту наводиться інформація щодо «одиниці виміру» операції. Пункт 4.23 Порядку заповнення Звіту визначає, що в цій графі зазначається код одиниці виміру предмета операції відповідно до Класифікатора системи позначень одиниць вимірювання та обліку, затвердженого наказом Державного комітету стандартизації, метрології та сертифікації України від 09 січня 1997 року N 8.

Уже з дати прийняття наказу стає очевидним, що зазначений класифікатор дещо застарів. Тому на практиці, особливо у нестандартних операціях, таких як, наприклад, надання послуг, у більшості випадків незрозуміло, який же код за класифікатором зазначити. Яка одиниця виміру, наприклад, у випадку ліцензійного договору на використання торговельної марки?

На практиці використовували такі шляхи – проставляли одиницю виміру описово, наприклад «послуга», або ж використовували найбільш близькі позиції з Класифікатора або ж взагалі не заповнювали цю графу.

Важко сказати, який підхід найбільш доречний. На нашу думку, де можливо, варто використовувати коди з Класифікатора, в інших випадках словесний опис є єдиною альтернативою ігноруванню цієї графи.

Проблема з округленням грошових показників

Ще одним проблемним моментом з «технічної» сторони складання Звіту, який виник на практиці, стала  необхідність відповідно до п. 1.6. Порядку зазначати всі грошові показники у гривнях без копійок з відповідним округленням за загальновстановленими правилами, в тому числі й грошові показники ціни за одиницю виміру та курсу валют, який використовувався при розрахунках.

Відповідно до Порядку зазначається, що в графі 22 розділу «Відомості про контрольовані операції» Додатку до Звіту має бути вказана загальна сума операції, яка розраховується за формулою: «загальна сума операції» = «ціна за одиницю виміру» * «кількість» * «курс валюти». Зазначення у вказаній формулі всіх грошових показників з відповідним округленням згідно з п. 1.6. Порядку, може призводити до ситуації, коли загальна сума операції, яка розрахована за формулою, передбаченою Порядком, може значно відрізнятися від реальної суми операції відповідно до первинних документів.

У такій ситуації платник податків опиняється перед вибором: або заповнювати Звіт відповідно до Порядку, тобто без копійок і з округленням, після чого може виникнути необхідність додатково пояснювати податковій існуючі відхилення, або ж заповнювати Звіт всупереч п. 1.6. Порядку, тобто вказувати необхідну кількість знаків після коми. З юридичної точки зору, на наш погляд, недотримання п. 1.6. Порядку не може бути підставою для неприйняття Звіту чи застосування якихось інших санкцій. Більше того, деяке програмне забезпечення, в якому складається Звіт, технічно не дозволяє зазначати цифрові показники без знаків після коми, як цього вимагає Порядок.

На практиці заповнювали і з округленням, і без округлення. Ми значних ризиків у будь-якому з вказаних варіантів не бачимо, оскільки округлення відповідає вимогам порядку, а якщо показники не округлювати, то показники Звіту будуть у більшій відповідності з даними первинних документів.

Метод визначення ціни у контрольованій операції

У розділі «Відомості про контрольовані операції» Додатку до Звіту надаються дані про метод визначення ціни в операції, звичайну ціну за одиницю товару, підставу для визначення такої ціни звичайною і джерело інформації, на основі якого були здійснені розрахунки.

Таким чином, хоча п/п.39.1.3 ПК України і передбачає, що ціна в контрольованій операції для цілей оподаткування визнається звичайною, якщо Міндоходів не доведено зворотне, фактично вже до подання Звіту платник податків має визначитися, за яким методом він обґрунтовує рівень цін і які джерела інформації для цього використовує. Тобто для того, щоб обрати вірний метод визначення ціни, платник до подання Звіту повинен був визначитися хоча б з концепцією доведення звичайної ціни.

Пункт 39.3 статті 39 ПК України передбачає, що: «Платник податку використовує будь-який метод, який він обґрунтовано вважає найбільш прийнятним, однак у разі, коли існує можливість застосування і методу порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу), і будь-якого іншого методу, застосовується метод порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу)».

Надання переваги методу порівняльної неконтрольованої ціни на рівні ПК призвело до того, що при складанні Звіту платники податків, переважно, вважали доцільним зазначати код методу «301».

Однак необхідно враховувати, що, зазначивши цей метод, платник податків має бути готовий в подальшому на запит податкових органів подати розрахунки на підтвердження ціни з використанням цього методу. Так, для використання методу порівняльної неконтрольованої ціни необхідно розраховувати ринковий діапазон цін на ідентичні (а за їх відсутності – однорідні) товари (роботи, послуги) у зіставних операціях. Водночас отримати необхідну інформацію щодо зіставних операцій для такого розрахунку не завжди можливо. А тому визначити, чи є можливим отримання необхідної інформації для проведення розрахунків, бажано вже на етапі обрання методу визначення ціни.

На нашу думку, при визначенні методу, який зазначався у Звіті, варто було враховувати наявну інформацію та (у випадку компаній міжнародної групи) метод для визначення ціни у таких операціях, що використовується іншими компаніями групи, та відповідне обґрунтування.

Так, на запит податкових органів, як мінімум, буде можливим надати обґрунтування рівня ціни в операції, що розроблене відповідно до політики трансфертного ціноутворення групи. І в такому разі податковим органам буде не так просто не визнати такі результати.

Джерело інформації для розрахунку звичайних цін

Додаток 8 до Порядку визначає коди джерел інформації для визначення звичайної ціни. При цьому до першого коду «401» належать офіційно визнані джерела інформації про ринкові ціни за п/п. 39.5.3.1 ПК України, а до кодів «402» – «409» – джерела інформації, визначені в п/п. 39.5.3.2 ПК України, які можуть бути використані в разі відсутності або недостатності відповідної інформації в офіційних джерелах.

На виконання п/п 39.5.3.1 ПК України Кабінет Міністрів України прийняв Розпорядження від 23.10.2013 р. № 866-р «Про затвердження переліку джерел інформації про ринкові ціни для цілей трансфертного ціноутворення» (далі – Перелік). У Переліку офіційні джерела розділені на дві групи: «основні джерела інформації» та «допоміжні джерела інформації» і зазначено, що допоміжні джерела мають використовуватися в разі, коли інформація про ринкові ціни в основних джерелах відсутня або її обсяг недостатній.

Перелік складений у вигляді таблиці, що містить дані про найменування джерел інформації, видавця (утримувача інтернет-ресурсу) і групи товарів, якої стосується це джерело. З найменувань джерел випливає, що всі наведені «офіційні» джерела інформації стосуються лише товарів. Тобто у випадку, коли контрольованою є операція з надання послуг, платник податків, який подає Звіт, не міг використати офіційні джерела інформації, оскільки жодне із офіційних джерел, які визначаються в Переліку, не передбачає визначення ціни для послуги.

П/п. 39.5.3.3 ПК України закріплює обов’язок для органу контролю використовувати ті самі джерела інформації, які використав платник податків при визначенні ціни контрольованої операції, лише в разі, коли були використані офіційні джерела інформації. Оскільки офіційні джерела інформації щодо послуг (та й більшості товарів) відсутні, платники податків фактично змушені були використовувати інші доступні джерела для обґрунтування рівня ціни в операціях.

На практиці при заповненні Звіту найчастіше використовувався код 404, що включає «Довідкові ціни спеціалізованих комерційних видань (у тому числі інтернет-видань) і публікацій (у тому числі електронних) та інших банків даних, звіти і довідки відділів з економічних питань у складі дипломатичних представництв України за кордоном, інформаційні програми, що використовуються з метою трансфертного ціноутворення, інші публічні інформаційні джерела, що є загальнодоступними».

Це пов’язано з тим, що цей перелік є невиключним і дозволяє підвести під нього широке коло інформаційних ресурсів. Декілька кодів джерел інформації, на жаль, у Звіті зазначити неможливо, тому цей вибір ми вважаємо правильним.

Висновки

Таким чином, при заповненні Звіту, який був, здебільшого, поданий платниками податків у встановлені терміни, тобто до 1 травня 2014 р., виявилася значна кількість проблемних питань. Цей перший досвід складання Звіту продемонстрував технічну недосконалість системи контролю за трансфертним ціноутворенням з точки зору її обтяжливості для платників податків. В принципі, є підстави констатувати і неготовність контролюючих органів до повноцінного опрацювання наданого їм масиву інформації. Тому виникає риторичне запитання – можливо варто принципово переглянути систему контролю за трансфертним ціноутворенням, що була розроблена за минулої влади з метою створити новий інструмент для «вичавлювання» додаткових платежів у бюджет? Сподіваємося, що перенесення крайнього строку подання Звіту буде використано з метою кардинального перегляду ст. 39 ПК України.

Звертаємо Вашу увагу на те, що наведений вище коментар не є консультацією і пропонується з інформаційною метою. В конкретних ситуаціях рекомендується отримання повної фахової консультації.

 

З повагою,

© ТОВ «КМ Партнери», 2014

Перегляди 5627

Прокоментувати